СИБИРСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ
ЗАБАЙКАЛЬСКИЙ ИНСТИТУТ ПРЕДПРИНИНИМАТЕЛЬСТВА
Кафедра бухгалтерского учета и аудита
КУРСОВАЯ РАБОТА
Предмет: Бухгалтерский управленческий учет
На тему: Нормативный метод учета затрат, порядок разработки нормативов, выявление отклонений от норм
Исполнитель студентка группы 252
Колотилина Н.А.
Научный руководитель
Чулина Н.А.
Введение
Глава 1. Основные понятия в Нормативном методе учета затрат и его сущность
1.1 Понятие Нормативного метода учета затрат и его сущность
1.2 Понятие нормы, виды норм, порядок разработки нормативов
1.3 Выявление отклонений от норм, определение фактической себестоимости продукции
Глава 2. Практическое применение Нормативного метода учета затрат в организации
2.1. Краткая экономическая характеристика деятельности ОАО «Мастерица»
2.2. Практическое применение Нормативного метода учета затрат в ОАО «Мастерица», организация учета исчисления себестоимости, выявление отклонений от норм.
Заключение
Библиографический список.
Повышение эффективности хозяйствования на любом этапе экономического развития страны является главной задачей. Это делает необходимым применение нормативной системы управления как на уровне отраслей национального хозяйства, так и в рамках одного предприятия.
Нормативная система управления затратами представляет собой совокупность процедур по планированию, нормированию, отпуску материалов в производство, составлению внутренней отчетности, калькулированию себестоимости продукции, осуществлению экономического анализа и контроля на основе норм затрат. Ее основной целью является полное использование производственных факторов и экономное ведение хозяйства.
Нормативные издержки служат основой управления бизнесом. Они обусловлены радом ограничений и ориентируют предприятие на будущее.
Рассчитывают нормативные затраты на материал и труд, накладные расходы. Исходя из сущности нормы подразделяются на основные, идеальные и текущие. Соответственно они характеризуют тенденцию эффективности производства отдельных изделий в течение длительного периода; минимальную величину затрат для деятельности в идеальных условиях производства; достижимые затраты на короткий отрезок времени.
Система текущих норм, нормативов и смет расхода различных ресурсов называется нормативным хозяйством. Основой расчета нормативных величин выступают пооперационные, подетальные, поузловые нормы материальных затрат, нормы времени, нормы выработки и т.п. Нормативное хозяйство есть отправная точка системы контроля за издержками производства.
Большой удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции промышленности предопределяет их значение в процессе формирования норм и нормативов. Именно с нормирования материальных запасов и затрат начинают организацию системы нормативного управления издержками. Таким образом, тема курсовой работы является актуальной.
Целью курсовой работы является изучение нормативного метода учета затрат.
Задачами курсовой работы в связи с указанной темой являются: рассмотреть такие понятия как норма, виды норм, изучить порядок разработки нормативов, научиться выявлять отклонения от норм и определять фактическую себестоимость продукции (работ, услуг).
Объект исследования данной курсовой работы является предприятие ОАО «Мастерица», деятельностью которого является пошив и реализация одежды. Предприятие оборудовано всем необходимым оборудованием для закройки и пошива одежды. ОАО «Мастерица» ведет закупочную деятельность необходимых материалов и комплектующих, самостоятельно обслуживает свое производство. Период рассмотрения 1.10.2006-1.11.2006
Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приёмов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости продукции.
За основу классификации методов калькулирования себестоимости продукции принимаются объекты учета затрат, объекты калькулирования и способы контроля за себестоимостью продукции.
Существует множество методов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Но всю их совокупность можно классифицировать по двум основным направлениям: оперативности контроля за затратами и объектам учета затрат.
По оперативности контроля методы можно подразделить на методы учета затрат в процессе производства продукции и методы учета прошлых затрат.
По объектам учета затрат обычно выделяют методы учета при массовом и серийном производстве (по деталям, частям изделий, изделиям, процессам и т.д.) и при индивидуальном мелкосерийном производстве (по заказам).
Следует отметить, что классификация методов учета калькулирования себестоимости продукции является объектом
дискуссий. В свое время министерствами и ведомствами были перечислены три основных метода калькулирования себестоимости продукции: нормативный, попередельный и позаказный.
Нормативный метод учета и калькулирования себестоимости продукции обычно характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия. В идеале, если бы в течение месяца все затраты на предприятии соответствовали действующим нормам, нормативам и сметам, а объём производства соответствовал запланированному, фактическая себестоимость изделия была бы равна нормативной. Исходя из этого учет организуют таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонениям от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют руководителям всех уровней производственного процесса управлять себестоимостью продукции и вместе с тем бухгалтерии калькулировать фактическую себестоимость изделия путем прибавления к нормативной себестоимости изделия (вычитания из неё) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье.
Нормативный метод учета и калькулирования себестоимости продукции в его идеальном виде предусматривает соблюдение следующих принципов:
предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии текущих норм и смет;
ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;
учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;
установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения;
определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.
Осуществление этих принципов в полном объёме и идеальном виде позволяет укрупнить объекты учета затрат, вести аналитический учет не по изделиям, а по группам однородных изделий. Совокупность учетной группы изделий определяется самим предприятием. Важнейшим условием выделения групп является однородность изделий, включаемых в группу, по конструкции и технологии изготовления.
При соблюдении такой последовательности составления калькуляции фактической себестоимости обычно достигаются достоверные результаты о затратах для ценообразования и контроля затрат. Но это наиболее трудоёмкий вариант. Менее трудоёмкими являются варианты, при которых:
в нормативный сбор включают только прямые затраты и, следовательно, нормативную калькуляцию составляют только по прямым затратам;
остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на товарный выпуск;
при незначительности изменений в течение отчетного периода норм отдельный учет их не организуют, а рассматривают их вместе с отклонениями норм.
Калькулирование – это процесс определения себестоимости определенного объекта затрат.
Под объектами затрат понимают сегменты деятельности предприятия, которые требуют измерения связанных с ними затрат (таблица 1.1).
Исходной базой исчисления, контроля и анализа фактической себестоимости продукции в условиях нормативного метода являются нормативные калькуляции. Они составляются на весь развернутый ассортимент выпускаемой продукции. Нормативные калькуляции используются для текущего контроля за выполнением плана организационно-технических мероприятий, для выявлений отклонений от норм расхода, оценки незавершенного производства, брака, исчисления фактической себестоимости изделий. Нормативные калькуляции составляются по нормам, действующим на начало месяца. В качестве таких норм по материалам выступают нормы их отпуска в производство, по основной сдельной заработной плате производственных рабочих - используемые при ее начислении расценки, по повременной заработной плате основных производственных рабочих условные расценки, рассчитываемые отделом труда и заработной платы. При наличии нескольких норм для различных условий выбираются наиболее экономичные.
Нормативные калькуляции используются для определения нормативной себестоимости продукции и нормативных затрат по отдельным калькуляционным статьям расходов, для контроля за динамикой снижения уровня норм в целом по предприятию и по цехам, оценки незавершенного производства и брака, составления плана по себестоимости продукции на предприятии, а также калькулирования ее фактической себестоимости. В целях облегчения составления и сокращения отчетных калькуляций фактической себестоимости деталей их можно составлять не по типоразмерам, а усредненно - на одну наружную стеновую панель, на одну внутреннюю стеновую панель и т.д. Нормативные калькуляции, составленные по каждому типоразмеру, впоследствии тоже усредняются, и так как крупнопанельный дом состоит из определенного количества деталей и типоразмеров, изменить или заменить которые невозможно, этим обеспечивается сопоставимость усредненных отчетных и нормативных калькуляций.
С целью облегчения учета отклонений от норм и калькулирования себестоимости продукции изменения в нормы целесообразно приурочивать к началу месяца. Нормативная калькуляция при этом будет оставаться неизменной на протяжении всего месяца. Изменения норм оформляются специальными извещениями, которые выписываются отделами, контролирующими соответствующие нормы: об изменении норм расхода материалов, полуфабрикатов, комплектующих изделий, технологии изготовления и применяемости деталей и узлов - отделом главного технолога; об изменении пооперационных норм времени, норм выработки и расценок отделом труда и заработной платы; об изменении нормативных ставок списания расходов на подготовку и освоение производства, на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственных и общехозяйственных расходов и т.п. - планово-экономическим отделом. Извещения или другие документы об изменениях норм поступают в нормативное бюро, где регистрируются в специальной ведомости учета изменений норм и контроля выполнения плана организационно-технических мероприятий. По мере поступления извещений нормативное бюро вносит изменения в техническую документацию, а к началу месяца - и в нормативные калькуляции. По окончании месяца здесь же подсчитывается и анализируется информация об экономической эффективности внедрения организационно-технических мероприятий.
Изменения норм группируются по цехам, видам продукции, заказам, узлам, деталям, причинам и инициаторам изменений. Для такой группировки предприятия на основе типовых номенклатур причин и инициаторов изменений норм разрабатываются конкретные рабочие классификаторы изменений норм с присвоением каждому виду изменений определенного кода.
Выявленные отклонения за месяц суммируются в сводной ведомости учета отклонений по причинам и виновникам, которая служит основанием для издания приказа, где анализируются причины возникновения отклонений и устанавливаются мероприятия по предотвращению их появления в будущем. При этом на виновных лиц накладываются административные взыскания (удержания из заработной платы в соответствии с действующим законодательством, лишение премий, выговоры и т.д.), а к поставщикам и контрагентам предъявляются иски. Ни один акт ревизии не может вскрыть столько недочетов в работе предприятия за год, сколько одна сводка отклонений за неделю. Однако прежде чем подписать такой приказ, устанавливающий причины отклонений и их виновников, перед его составлением директором снова с участием начальников цехов, у которых возникли эти отклонения, заслушиваются объяснения предполагаемого виновника. В окончательном рассмотрении отклонений принимают участие главный инженер, главный экономист, начальник планового отдела, начальник отдела труда, заработной платы и нормативов. Это необходимо для того, чтобы работники материально не пострадали из-за того, что не было времени или желания установить действительные причины отклонений. Такой приказ, анализирующий причины отклонений за месяц, издается через несколько дней после окончания отчетного периода, чтобы бухгалтерия могла своевременно в своих отчетах отразить решения, объявленные этим приказом.
Учет изменений норм на нашем предприятии отсутствует. Не оформляется должным образом необходимая документация (извещения и ведомость учета изменений норм). В результате невозможно произвести группировку изменений норм. Не проводится анализ отклонений изменений норм по причинам и виновникам, необходимый для разработки мероприятий для предотвращения их появления в будущем. Для того, чтобы навести порядок в нормативном хозяйстве нашего предприятия требуется организовать: ведение сигнальной документации изменений норм, сводной ведомости учета отклонений, а на ее основе проводить анализ отклонений норм по причинам и виновникам с помощью которого можно принимать своевременные управленческие решения.
Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.
Задачей нормативного учета является предупреждение нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, т.к. в его основе лежат технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени и материальных ресурсов на единицу продукции (нормы производственных затрат). В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции, работ, услуг. Нормы производственных затрат отражают технический и организационный уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности. Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.
Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.
Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволяет, не дожидаясь конца месяца, иметь фактическую себестоимость изделий (Фс/с = Зн + О +И), а также регулярно (один раз в 10 дней или чаще) анализировать причины отклонений и выявлять их виновников. Системное документирование отклонений от норм позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах, в частности при «историческом» подходе к калькулированию, причины и виновники отклонений если и выявляются, то после составления калькуляции себестоимости.
Нормативная калькуляция, кроме учета изменений норм должны рассчитывать так же отклонения от норм, которые показывают как соблюдается технология производства и дисциплина труда.
Отрицательные отклонения характеризуют увеличение отходов, потеря от брака, простоя, порчи.
Положительные отклонения характеризуют экономию, достигнутую при использовании материальных ресурсов, и могут быть приравнены к изменениям.
Основные принципы нормативного метода учета сводятся к следующему:
Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет.
Данный принцип может быть реализован лишь при наличии у предприятия нормативной базы, содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд управления: определения нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности персонала, смет расходов на содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют лишь отдельные фрагменты нормативной базы.
Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм.
Учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.
Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения.
Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.
В зависимости от времени расчета различают текущие и плановые нормы.
Текущие лежат в основе ежемесячно составляющихся нормативных калькуляций, а так же в основе составления планов работы по отдельным участкам и отпуска материалов на рабочие места.
Плановые используются при составлении квартальных и годовых смет и рассчитываются с учетом эффективности от внедрения различных организационно-технических мероприятий.
При сопоставлении фактических затрат утвержденными текущими нормами возникает необходимость учета изменений этих норм. Причинами изменений могут быть:
Учет изменений оформляется в специальных документах -- извещениях, с указанием причин и инициаторов таких изменений, а так же с указанием цехов, деталей, статей затрат.
Возможны модификации нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат.
Выше речь шла об организации полного учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. При этом варианте учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним.
Другие упрощенные варианты нормативного метода учета могут основываться на следующих положениях:
Подобные упрощения существенно снижают эффективность нормативного метода, качество полученной информации.
На практике встречаются и другие недостатки в использовании нормативного метода учета. Чаще всего они состоят в неверном учете отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм и т.д.
Требуют серьезной доработки и применяемые предприятиями нормативные базы. Как показывает практика, применяемые базы оказываются неполными не только для оценки качества работы вспомогательных подразделений, но и для основных цехов предприятия Нормативные базы для транспортных, энергетических, ремонтно-строительных и экспериментальных подразделений чаще всего отсутствует вовсе.
Норма -- это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов. Они в свою очередь устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции (чертежами деталей и узлов, разработанными конструкторскими бюро) и образуют взаимосвязанную систему, которая регламентирует все стороны хозяйственной деятельности предприятия.
Согласно сложившимся в нашей стране еще в 30--40-х годах представлениям, под нормой расхода, например материальных и топливно-энергетических ресурсов понимают максимально допустимое плановое количество сырья, материалов на производство единицы продукции (работ, услуг). Так норма стала своеобразным стимулятором максимальной материалоемкости продукции.
Реально работающий нормативный метод как один из инструментов выживания в условиях рыночной экономики в ближайшем будущем будет востребован отечественными предприятиями, что обусловливается потребностью в решении проблем управления их финансовыми результатами.
Прежде чем непосредственно перейти к трактовке нормативного метода, необходимо уяснить, что понимается под методом учета затрат. Метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции определяется как совокупность приемов документирования, отражения, группировки и обобщения данных о производственных затратах в целях исчисления себестоимости выпускаемого продукта для обеспечения эффективности контроля и управления результатами. По объекту учета затрат (по отношению к технологическому процессу) принято выделять позаказный, попередельный, попроцессный, простой (однопередельный), котловой (обезличенный). В зависимости от полноты включения затрат в себестоимость продукции различают учет затрат по полной или ограниченной себестоимости (маржинальный метод). По оперативности учета и контроля затрат выделяют учет фактической и учет нормативной себестоимости, при этом последний может быть осуществлен как по методу «стандарт-кост», так и по нормативному, который и будет рассмотрен в работе.
Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция себестоимости, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат. Нормы расходов материалов определяются исходя из утвержденных ТУ, ОСТов или прямыми замерами расхода на каждое изделие по всем видам сырья, материалов и комплектующих. Нормы трудовых затрат определяются по каждой операции буквально с секундомером.
Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства.
Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье.
Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволяет, не дожидаясь конца месяца иметь фактическую себестоимость изделий, а также регулярно (один раз в 10 дней или чаще) анализировать причины отклонений и выявлять их виновников.
Таким образом, можно выделить следующие основные цели нормативного учета затрат:
Сущность нормативного метода учета сводятся к следующему:
Возможны модификации нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат. Выше шла речь об организации полного учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. При этом варианте учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним. Если остатки незавершенного производства (НЗП) при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость, то здесь также можно говорить об организации неполного учета .
Нормативный метод учета затрат, как правило, используется в организациях массового или крупносерийного производства с большим числом часто повторяющихся во времени операций. С другой стороны, нормативный метод учета затрат можно применять в организациях с единичным и индивидуальным производством продукции, если при изготовлении разных продуктов имеют место общие операции, и, таким образом, нормативные затраты на производство продукции будут определяться путем суммирования издержек на отдельные операции. Данное требование связано с тем, что сама по себе разработка нормативов требует значительных трудозатрат, и постоянный их пересмотр лишает целесообразности применение нормативного учета. Нормативный метод учета затрат часто встречается на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности (машиностроительной и металлообрабатывающей, швейной, обувной, трикотажной, шинной, мебельной и др.).
Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.
Норма - это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов. Они в свою очередь устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции (чертежами деталей и узлов, разработанными конструкторскими бюро) и образуют взаимосвязанную систему, которая регламентирует все стороны хозяйственной деятельности предприятия.
Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.
Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты разделить на расход по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли по каждой статье. Системное документирование отклонений от норм позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах, в частности при «историческом» подходе к калькулированию, причины и виновники отклонений если и выявляются то после составления калькуляции себестоимости.
При использовании нормативного метода по дебету счета отражается фактическая себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство»), а по кредиту отражается нормативная себестоимость произведенной продукции, сданных работ, услуг (в корреспонденции со счетами 40 «Готовая продукция», 43 «Реализация продукции (работ, услуг)»).
Таким образом, основные принципы нормативного метода учета сводятся к следующему:
1. Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет.
Данный принцип может быть реализован лишь при наличии у предприятия нормативной базы, содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд управления: определения нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности персонала, смет расходов на содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют лишь отдельные фрагменты нормативной базы.
2. Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменений норм.
3. Учет фактических затрат в течение/месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.
4. Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения.
5. Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.
Соблюдение такого алгоритма учета и расчетов хотя и является весьма трудоемким процессом, но при этом позволяет получить достоверную информацию о затратах, пригодную для последующего анализа и контроля.
Возможны 2 варианта нормативного метода:
1. полный учет нормативных затрат.
2. неполный учет нормативных затрат.
Выше речь шла об организации полного учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. При этом варианте учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним (при расчете усеченной себестоимости при методе учета переменной себестоимости).
Другие упрощенные варианты нормативного метода учета могут основываться на следующих положениях:
Остатки незавершенного производства при изменении норм не считывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость готовой продукции;
При незначительности изменений норм в течение отчетного периода их отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями от норм.
Недостатки нормативного метода учета затрат:
1. подобные упрощения существенно снижают эффективность нормативного метода и качество полученной информации;
2. недостатки проявляются в неверном учете отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм и т.д.
3. экономисты отмечают в качестве недостатка то, что увеличение в составе артикула числа трудоемких и материалоемких моделей по сравнению с запланированными вызывает перерасход средств, а увеличение числа менее материалоемких и трудоемких моделей - экономию средств. Поэтому результаты, выявленные путем сопоставления фактических данных с плановыми, не всегда отражают реальное положение дел: перерасход по одним моделям может перекрываться экономией по другим моделям внутри одного артикула, что снижает заинтересованность коллектива в борьбе за безубыточность каждого изделия. В связи с этим вносится предложение: вести учет расхода материалов по каждой модели отдельно, а не по артикулу в целом.
4. также в качестве недостатка можно выделить то, что требуют серьезной доработки и применяемые предприятиям нормативные базы. Как показывает практика, используемые базы оказываются неполными не только для оценки качества работы вспомогательных подразделений, но и для основных цехов предприятия. Нормативные базы для транспортных, энергетических, ремонтно-строительных и экспериментальных подразделений чаще всего отсутствуют вовсе.
Согласно сложившимся в нашей стране еще в 30-40-х годах представлениям, под нормой расхода, например материальных и топливно-энергетических ресурсов, понимают максимально-допустимое плановое количество сырья, материалов на производство единицы продукции (работ, услуг). Т.Е. норма стала своеобразным стимулятором материалоемкости продукции.
Система «Стандарт-кост»
Система «Стандарт-кост» является как бы продолжением нормативного метода учета затрат или прообразом отечественной системы нормативного учета.
Система «Стандарт-кост» для отечественного учета является новым методом, хотя ее зарождение связано с началом XX в. Первые упоминания о ней встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная бухгалтерия «имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает». Это, по мнению Эмерсона, весьма существенный дефект традиционной бухгалтерии. Но есть и еще один, связанный с тем, что бухгалтерия игнорирует качественную сторону объектов. «Мы знаем их цену, но не ценность». Это значит, что если какие-либо ценности, например уголь, имеют одну и ту же цену, то независимо от качества этого угля, его калорийности, он будет учитываться по цене, качественно обезличенно. Эмерсон писал, что «подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений». Эти предостережения нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их - в фиксации всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо «предвидеть - значит предупреждать», Следовательно весь хозяйственный процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако «никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может», а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может судить о производительности работы предприятия.
Эмерсоном была введена новая для учета категория вводится новая для учета категория - производительность. Основываясь на данных учета, она рассчитывается как частное между фактическим расходом какого-либо производственного ресурса (в руб.) и нормативным расходом этого ресурса (в руб.)
Идеи, высказанные Эмерсоном, трансформировались Гаррисоном в 2 положения:
1. все понесенные расходы должны быть соотнесены в учете со станд тными (нормативными);
2. увеличение и уменьшение при сравнении действительных расходов со стандартными должно быть дифференцировано по причинам.
Другим важным обстоятельством, способствовавшим признанию системы «стандарт-кост», было учреждение национальной ассоциации бухгалтеров-производственников, возникшей в США в 1919 г., которая сыграла большую роль в подготовке и переподготовке бухгалтерских кадров.
Понятие «стандарт-кост», подобно большинству новых понятий, в первое время имело различные наименования. В частности, использовались такие термины, как «нормативная себестоимость», «сметная себестоимость», т.е. скалькулированная предварительно и др.
Название «стандарт-кост» приобрело, однако, наибольшее распространение и в широком смысле подразумевает себестоимость, установленную заранее (в противоположность себестоимости, данные которой собираются).
Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.
Подобное нормирование в условиях системы «стандарт-кост» осуществляется в отношении всех затрат, связанных с производством и реализацией продукции. В конечном счете, рассчитывается стандартная (нормативная) себестоимость. Для ее расчета все затраты, связанные с изготовлением продукции, предварительно классифицируются по статьям расходов. На практике в некоторых случаях бывает трудно определить, к какой группе относятся те или иные затраты. И тогда управляющий должен решить этот вопрос самостоятельно.
Нормативные затраты – это тщательно рассчитанные, предопределенные затраты в основном на единицу продукции.
Нормативные затраты бывают трех типов:
1) идеальные (теоретические ) – они основаны на максимальном уровне эффективности работы оборудования без сбоев в работе, без остановок. Они характеризуют абсолютный минимум возможных затрат при данном существующем уровне производственной мощности;
2) базовые – нормативы, которые редко пересматриваются и не зависят от текущих перемен, изменений в уровне цен;
3) реальные – затраты, которые могут быть достигнуты при конкретном уровне деятельности. Они учитывают нормальный брак, технологические отходы, перерывы в работе, т.е. они учитывают реальные средние условия.
Нормативные затраты включают в себя 3 вида производственных затрат:
1. прямые материальные;
2. прямые трудовые;
3. общепроизводственные (ОПР).
Формулы расчета нормативных затрат:
1) нормативные затраты прямых материалов = нормативное количество прямых материаловнормативную цену;
2) нормативные затраты прямого труда = нормативные часы работынормативную ставку оплаты труда;
3) нормативные ОПР: это есть сумма оценок переменных и постоянных общепроизводственных расходов в следующем учетном периоде, которые основаны на нормативных коэффициентах по переменной и постоянной части ОПР. Нормативный коэффициент ОПР состоит из двух частей:
Пример: Использование нормативных затрат в калькулировании себестоимости.
На предприятии существуют следующие нормативы для автоматической линии по изготовлению изделий:
1) нормативные затраты прямых материалов 0,2 м 2 и 1 подвижной механизм на одно изделие;
2) нормативные цены на прямые материалы составляют 9,5руб. за 1 м 2 и 2,1 руб. один подвижной механизм;
o постоянные ОПР (9 руб/час 0,06 час) 0,54 руб.
В условиях развивающихся рыночных отношений, для которых характерно увеличение объемов производства, насыщение рынка товарами, усиление конкурентоспособности производимых товаров и поиск путей снижения себестоимости продукции, интерес менеджмента российских предприятий к зарубежному и «советскому» опыту применения нормативного метода учета затрат значительно возрастает.
Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции является основой нормативной системы управления затратами , которая представляет собой совокупность процедур по планированию, нормированию, учету, калькулированию себестоимости продукции, составлению внутренней отчетности, осуществлению экономического анализа и контроля на основе норм расхода ресурсов и нормативов затрат. Ее основная цель – полное использование производственных факторов и эффективное ведение хозяйственной деятельности. Сущность этой системы заключается в следующем:
– планирование затрат на основе нормативов, обеспечивающих решение поставленных перед предприятием задач;
– документирование затрат путем выдачи разрешений на использование различных ресурсов для производственных целей, обоснованных нормами и нормативами;
– отражение затрат на счетах бухгалтерского учета по нормативам и отклонениям от них;
– выявление отклонений руководителями структурных подразделений в целях оперативного вмешательства в процесс формирования себестоимости на каждом уровне управления.
Основными элементами системы являются: нормирование сроков производства продукции, ее состава и качества; нормативное обоснование потребности, расходования и использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов и средств производства; планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов.
Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции более других отвечает потребностям нормативной системы управления затратами. Благодаря универсальности характера он рекомендован к применению во всех отраслях национальной экономики.
В основу нормативного метода учета затрат заложено использование норм расхода производственных ресурсов и нормативов производственных затрат.
Нормы расхода ресурсов – это технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных ресурсов, денежных ресурсов на единицу продукции (работ, услуг). На основе норм расхода производственных ресурсов разрабатывают нормативы затрат – унифицированные, заранее установленные стоимостные измерители, являющиеся основой для сравнения производственных затрат.
Нормативы в зависимости от длительности их действия и времени составления подразделяют на текущие и плановые.
Текущие нормативы действуют в течении каждого отчетного месяца – то есть это нормативы, действующие в настоящее время. На основании таких нормативов ежемесячно составляют нормативные калькуляции по деталям, узлам, изделиям. Так же их используют при:
– составлении сменных планов работ;
– оплате труда рабочих за выполненные работы; – отпуске материалов на рабочие места.
Плановые нормативы предусматриваются в квартальных и годовых планах и являются усредненными. Они рассчитываются на основе ожидаемых на планируемый период норм расхода производственных ресурсов с учетом эффективности внедрения организационно-технических мероприятий, определенных годовым бюджетом производства.
На использовании текущих нормативов основан нормативный метод учета затрат. В связи с этим, текущие нормативы должны постоянно пересматриваться в зависимости от влияния таких факторов, как:
– внедрение новых технологий и НИОКР;
– повышение качества конструкций, деталей, узлов, изделий;
– повышение производительности труда;
– замена материалов на более дешевые или более дорогие и др.
Перечисленные факторы фиксируют в извещениях об изменении нормативов. В них указывают: причины, виновников или инициаторов изменений, статьи затрат, структурные подразделения, номера технологических операций, узлы, изделия, процентное и денежное выражение изменений нормативов.
Изменения нормативов определяют по состоянию на новый отчетный месяц. В связи с этим обязательному пересчету подлежат остатки незавершенного производства на начало и месяца по соответствующим статьям затрат.
Изменения нормативов вносят в технологическую документацию в момент поступления извещения, а в нормативные калькуляции – на начало следующего после получения извещения месяца.
Разработку нормативных калькуляций на предприятиях выполняют нормативные бюро (группы, лаборатории) при планово-экономической службе (отделе). В бюро поступают нормы и нормативы от подразделений, создается база нормативной информации, составляются отчеты об изменениях нормативов, выполняется анализ отклонений от нормативов.
Нормативные калькуляции, как правило, составляются на детали, узлы, изделия, Их данные используют: во-первых, для исчисления фактической себестоимости конкретных видов изделий; во-вторых, для оценки незавершенного производства и себестоимости брака продукции. На детали и узлы калькуляции составляют только по прямым затратам (основные материалы и оплата труда производственных рабочих), на изделие в целом – по всем статьям производственной себестоимости.
В бухгалтерии на основании первичных документов осуществляют учет затрат на производство:
– по нормативам;
– отклонениям от нормативов;
– изменениям нормативов
– и составляют отчетные калькуляции по изделиям.
Главная особенность нормативного метода учета затрат – это возможность осуществления текущего и предварительного контроля за затратами при помощи первичной документации: лимитно-заборных карт при отпуске материалов, сырья, топлива; нарядов, маршрутных карт при начислении оплаты труда и др. В первичных документах проставляются лимиты ресурсов: нормы расхода материалов и нормативы затрат на материалы; нормативное время и расценки на оплату труда.
В случаях превышения действующих норм и нормативов составляют специальные документы – требования, наряды – с отметкой «отклонения от норм» или доплатные листы по оплате труда. Эти документы до осуществления учетных операций должны быть дополнительно подписаны лицами, контролирующими процесс производства и его затраты. В документах также проставляют коды причин и виновников отклонений от норм и нормативов. Отклонения от нормативов подразделяются на благоприятные, означающие экономию затрат, и неблагоприятные – вызывающие их рост.
Наличие в документах, фиксирующих отклонения, кодов причин и виновников отклонений позволяет бухгалтерии в течение месяца составлять рапорты об отклонениях от нормативов для руководителей структурных подразделений в целях принятия мер по устранению причин перерасхода и закрепления экономии.
На основании нормативных калькуляций, свода документов на отклонения от нормативов, количества выпущенной продукции в бухгалтерии рассчитывают фактические затраты за отчетный месяц.
Расчет фактической себестоимости выполняют по формуле:
С ф С н О н И н, (5)
где С ф, С н – соответственно фактическая и нормативная себестоимость выпущенной продукции;
О н – отклонения от нормативов (экономия или перерасход);
И н – изменения нормативов (в сторону их увеличения или уменьшения).
Для определения фактической себестоимости единицы продукции необходимо рассчитать индексы отклонений от нормативов: индекс экономии, индекс перерасхода и индекс изменения нормативов (I э, I п, I и).
Сумма отклонений от нормативов
Индекс (%) (сумма изменения нормативов) 100. (6)
Нормативная себестоимость выпуска
Фактическая себестоимость единицы продукции равна:
Сф ед Сн ед Сн ед I п Сн ед I э Сн ед I и. (7)
Таким образом, нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции предусматривает соблюдение следующих принципов:
– предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии текущих нормативов и смет;
– ведение в течение месяца учета изменений действующих нормативов для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения нормативов;
– учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на нормативные затраты и отклонения от нормативов;
– установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от нормативов по местам их возникновения;
– определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от нормативов и изменений нормативов.
Осуществление этих принципов на практике в полном объеме позволяет укрупнять объекты учета затрат, вести аналитический учет не по изделиям, а по группам однородных изделий.
Такое укрупнение обусловлено выпуском на предприятии однородных изделий, многие затраты по которым являются общими для группы. Совокупность учетной группы изделий определяется самим предприятием. Важнейшее условие выделения групп – однородность изделий, включаемых в группу в зависимости от конструкции и технологии изготовления.
На рис. 6 приведена схема нормативного метода учета затрат.
При соблюдении представленной последовательности составления калькуляции фактической себестоимости достигаются достоверные результаты о затратах для ценообразования и контроля затрат. Но это наиболее трудоемкий вариант. Менее трудоемкими являются варианты, при которых:
1) по нормативам учитывают только прямые затраты и, следовательно, нормативную калькуляцию составляют только по прямым затратам;
2) остатки незавершенного производства при изменении нормативов не пересчитывают, а все изменения нормативов и отклонения от них относят на товарный выпуск;
3) при незначительности изменений нормативов в течение отчетного периода отдельный учет их не выполняют, а рассматривают их вместе с отклонениями от нормативов.
Отраслевые особенности и специфика отдельных производств влияют на выбор модели нормативного метода учета затрат для каждого предприятия. Учет возможно вести по одному из трех вариантов организации нормативного учета затрат.
1. Первый вариант – учет по нормативным затратам.В этом случае фактические затраты определяют из следующего выражения:
Нормативные Отклонения от Фактические затраты нормативных затрат затраты
При этом варианте исходят из той предпосылки, что на счетах бухгалтерского учета движение материальных ценностей оценивают по нормативам (основные материалы, незавершенное производство, готовая продукция). Все выявленные отклонения по мере их возникновения накапливаются и в конце отчетного периода присоединяются к нормативным затратам.
Рис. 6. Схема нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции Однако с достаточной степенью достоверности учесть в течение отчетного периода все отклонения невозможно. Нормативная себестоимость незавершенного производства на конец месяца определяется как разность между нормативной суммой затрат на производство и нормативной себестоимостью выпуска продукции. Таким образом, все неучтенные в течение отчетного периода отклонения оседают в остатках незавершенного производства.
2. Второй вариант – параллельный учет фактических и нормативных затрат. Этот вариант предусматривает отражение движения информации о затратах на производство в двух оценках: по фактически сложившимся затратам и нормативной величине затрат на фактический объем выполненных работ, услуг произведенной продукции:
Фактические Нормативные затраты затраты Отклонения
Второй вариант предполагает повседневный контроль за соблюдением нормативов основных производственных затрат. При этом полученные в течение отчетного периода данные об отклонениях не обобщаются в регистрах бухгалтерского учета и не отражаются на счетах.
Суммы отклонений от нормативов затрат определяются по каждой группе однородных изделий в пределах отчетного периода путем сопоставления фактических затрат с нормативной себестоимостью выпущенной продукции. Незавершенное производство оценивается по нормативной себестоимости исходя их натуральных показателей балансов движения полуфабрикатов в производстве или описей незавершенного производства в производственных подразделениях.
3. Третий вариант – смешанный учет (может осуществляться двумя способами). При первом способе определения фактической себестоимости готовой продукции исходят из следующей последовательности расчетов:
1) рассчитывается нормативная себестоимость продукции;
2) определяется разница между нормативными затратами, приходящимися на запуск продукции, и нормативной себестоимостью готовой продукции, которая относится на изменение остатков незавершенного производства;
3) выявляется отклонение фактической себестоимости продукции от нормативной (с учетом запуска продукции);
4) рассчитывается фактическая себестоимость готовой продукции как сумма нормативной себестоимости готовой продукции и отклонений (с соответствующим знаком) между фактическими и нормативными затратами, относящимися к запуску.
Запуск партии продукции в производство характеризуется рациональным количеством сырья или исходных материалов, одновременно запущенных в технологический процесс в соответствии с производственной мощностью структурного подразделения предприятия (участка, цеха, производства). Другими словами, запуск – это момент времени передачи определенного количества сырья и материалов из мест хранения в производство.
Таким образом, при первом способе учета основой для определения фактической себестоимости готовой продукции служит ее нормативная себестоимость и отклонения между фактическими и нормативными затратами, рассчитанные исходя из запуска в производство изделий, деталей, полуфабрикатов.
При учете затрат вторым способом фактическая себестоимость выпуска продукции определяется из выражения:
Таким образом, методика калькулирования себестоимости продукции по третьему варианту нормативного учета затрат предполагает одно из двух:
при первом способе – отклонения от нормативов, определенные ис-
ходя из запуска деталей или изделий, предварительно распределяются между незавершенным производством и выпущенной продукцией, а затем рассчитывается фактическая себестоимость готовой продукции; при втором способе – отклонения от нормативов, определенные исходя из запуска деталей или изделий, полностью суммируются с нормативной себестоимостью готовой продукции.
Внедрение нормативного метода учета затрат на производство предполагает предварительную разработку методики расчета нормативной себестоимости продукции.
Вопросы для самопроверки
1. Перечислите виды классификации методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
2. Каким образом тип технологии и организации производства влияет на выбор метода учета затрат?
3. Назовите методы учета затрат на производство, выделяемые по объектам группировки.
4. В каких производствах используется попроцессный метод учета затрат и в чем его сущность?
5. Перечислите последовательность учетных операций при попроцессном методе.
6. В каких производствах используется попередельный метод учета затрат и в чем его сущность?
7. Дайте характеристику бесполуфабрикаиному варианту учета затрат.
8. Дайте характеристику полуфабрикаиному варианту учета затрат.
9. В каких случаях в учете полуфабрикатов используют счета 20 и 21?
10. Перечислите последовательность учетных операций при попередельном методе.
11. В каких производствах используется позаказный метод учета затрат и в чем его сущность?
12. Перечислите последовательность учетных операций при позаказном методе.
13. На основании каких документов определяют себестоимость продукции по каждому заказу?
14. Раскройте сущность и условия применения нормативного метода учета затрат.
15. Какие нормативы затрат Вы знаете?
16. Перечислите направления и особенности учета затрат на производство при нормативном методе.
17. Каким образом учитывают отклонения от нормативов затрат и их изменения в течение месяца?
18. Перечислите последовательность учетных операций при нормативном методе.
19. Дайте характеристику организации нормативного учета по трем вариантам.
