По тем или иным причинам собственники решили ликвидировать ООО. Как бухгалтеру спланировать предстоящий объем работ? А самое главное – что представляет собой бухгалтерская отчетность такой компании? Узнайте об этом из нашей статьи.
Предположим, участники общества с ограниченной ответственностью (ООО) вознамерились его ликвидировать, не прибегая к банкротству. Но и без него бухгалтер столкнется с множеством специфических задач. Среди них - подготовка двух необычных балансов - промежуточного ликвидационного и ликвидационного.
Штатный юрист имеется далеко не в каждой компании, а привлекать специалистов со стороны руководство, по обыкновению, не спешит. Поэтому в преддверии ликвидации большинству бухгалтеров приходится самостоятельно штудировать Гражданский кодекс и другие федеральные законы - прежде всего, «Об обществах с ограниченной ответственностью» (от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ) и «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ). Не забудьте заглянуть еще и в устав вашего ООО (п. 1 ст. 57 Закона № 14-ФЗ)!
О возникновении признаков банкротства руководитель ООО обязан проинформировать его участников (п. 1 ст. 30 Федерального закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»).
Впрочем, процесс ликвидации начинается с решения общего собрания участников и завершается записью о ликвидации общества в ЕГРЮЛ. Стратегический план предстоящих мероприятий представлен в таблице.
| Этапы добровольной ликвидация ООО («шпаргалка» для бухгалтера) | |||
| № п/п | Процедуры | Источники норм | Пояснения |
| 1 | Ликвидация производится по решению общего собрания участников. Одновременно назначается ликвидационная комиссия (ЛК) либо ликвидатор. | Закон № 14-ФЗ (п.п. 1 и 2 ст. 57, подп. 11 п. 2 ст. 33, п. 8 ст. 37), ГК РФ (п. 2 ст. 62) | С предложением о ликвидации может выступить руководитель ООО или его участник. Решение общего собрания о ликвидации должно быть единогласным. |
| 2 | Участники устанавливают порядок и сроки ликвидации ООО. Все полномочия по управлению делами ООО переходят к ЛК (включая исполнение обязательств ООО перед кредиторами). | ГК РФ (п.п. 2 и 3 ст. 62), апелляционное определение Магаданского областного суда от 15.05.2012 № 33-460/2012 по делу № 2-8/2012 | Полномочия руководителя ООО прекращаются. Его можно назначить руководителем ЛК или ликвидатором. Но это уже функция гражданско-правового характера. |
| 3 | В регистрирующий орган необходимо представить «Уведомление о ликвидации юридического лица» с приложением решения о ликвидации. | Закон № 129-ФЗ (п. 1 ст. 20) | Форма уведомления (№ Р15001) утв. приказом ФНС России от 25.01.2012 № ММВ-7-6/25. В нее вносят сведения о руководителе ликвидационной комиссии (ликвидаторе). |
| 4 | О начале ликвидации налоговые органы вносят записи:
- в ЕГРЮЛ; - в ЕГРН. | Методические указания для налоговых органов, утв. приказом ФНС России от 25.04.2006 № САЭ-3-09/257 (разд. I) | С момента представления в регистрирующий орган уведомления (ф. № Р15001) и до представления документов, предусмотренных ст. 21 Закона № 129-ФЗ, налоговый орган обязан заявить свои требования по уплате всех обязательных платежей в бюджет. |
| 5 | О предстоящей ликвидации необходимо уведомить органы ПФР и ФСС РФ. | Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ (подп. 3 п. 3 ст. 28) | Форма сообщения - свободная. |
| 6 | В связи с ликвидацией возможны:
- выездная налоговая проверка; - внеплановые выездные проверки ПФР и ФСС РФ. | НК РФ (п. 11 ст. 89), Закон № 212-ФЗ (п. 20 ст. 35) | Проведение проверок - право, а не обязанность контролирующих органов (напр., п. 2 письма Минфина России от 03.12.2007 № 03-05-05-05/05). |
| 7 | ЛК публикует сведения о начале процесса ликвидации в журнале «Вестник государственной регистрации». | ГК РФ (п. 1 ст. 63), приказ ФНС России от 16.06.2006 № САЭ-3-09/355 (п. 1) | В публикации сообщается о порядке и сроке заявления требований кредиторами. Этот срок не может быть менее двух месяцев с момента публикации. |
| 8 | В связи с ликвидацией ООО работники подлежат увольнению. Об этом их предупреждают персонально и под роспись не менее чем за два месяца до увольнения. О предстоящей ликвидации необходимо сообщить в органы службы занятости. | ТК РФ (п. 1 ст. 81, ст.ст. 178 и 180), Закон РФ от 19.04.1991 № 1032-1 (п. 2 ст. 25) | Увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). |
| 9 | ЛК:
- выявляет кредиторов и письменно уведомляет их о ликвидации ООО; - принимает меры к получению дебиторской задолженности. | ГК РФ (п. 1 ст. 63), постановление Президиума ВАС РФ от 13.10.2011 № 7075/11 | При нарушении прав кредитора в ходе ликвидации запись в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности ООО может быть признана недействительной. |
| 10 | В ООО проводится инвентаризация активов и обязательств (по состоянию на дату срока заявления требований кредиторами). | Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ст. 11, подп. 4 п. 3 ст. 21, п. 1 ст. 30) | При ликвидации организации проведение инвентаризации обязательно (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н). |
| 11 | После окончания срока для предъявления требований кредиторами ЛК составляет промежуточный ликвидационный баланс. Он утверждается учредителями (участниками) ООО. | ГК РФ (п. 2 ст. 63) | В регистрирующий орган представляется «Уведомление о ликвидации юридического лица» (ф. № Р15001) - «в связи с составлением промежуточного ликвидационного баланса». Направлять сам баланс не требуется. |
| 12 | Если имеющиеся у ООО денежные средства недостаточны для удовлетворения требований кредиторов, то ЛК осуществляет продажу имущества с публичных торгов. | ГК РФ (п. 3 ст. 63), письмо Минфина России от 29.11.2011 № 03-02-07/1-410 | Торги проводятся в порядке, установленном для исполнения судебных решений (гл. 9 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ). В связи с реализацией товаров и имущественных прав налоги уплачиваются на общем основании.
ВНИМАНИЕ! Расчеты с кредиторами в натуральной форме законом не предусмотрены. |
| 13 | Представляются сведения в ПФР (в течение одного месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса). | Федеральный закон от 01.04.1996 № 27-ФЗ (п. 3 ст. 11), Закон № 129-ФЗ (подп. «г» п. 1 ст. 21) | Необходимо представить сведения индивидуального (персонифицированного) учета и реестр застрахованных лиц, за которых уплачены дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 30.04.2008 № 56-ФЗ). |
| 14 | В случае недостаточности имущества для удовлетворения требований кредиторов либо при наличии признаков банкротства общества ЛК обязана обратиться в арбитражный суд с заявлением о банкротстве юридического лица. | ГК РФ (п. 3 ст. 63), Федеральный закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ (ст.ст. 224 - 226) | Ликвидацию через банкротство мы не рассматриваем.
ВНИМАНИЕ! Наблюдение, финансовое оздоровление и внешнее управление при банкротстве ликвидируемой организации не применяются. |
| 15 | Обязанность по уплате налога прекращается с ликвидацией компании после проведения всех расчетов с бюджетом. | НК РФ (подп. 4 п. 3 ст. 44, ст. 49) | ЛК исполняет обязанность по уплате налогов (пеней, штрафов) за счет денежных средств ООО, в т.ч. полученных от реализации его имущества. Налоговый период определяется согласно п.п. 3 и 4 ст. 55 НК РФ. |
| 16 | После завершения расчетов с кредиторами ЛК составляет ликвидационный баланс. Он утверждается учредителями (участниками) ООО. | ГК РФ (п. 5 ст. 63) | Ликвидационный баланс представляется в регистрирующий орган (подп. «б» п. 1 ст. 21 Закона № 129-ФЗ). |
| 17 | Оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество общества передается его учредителям (участникам). | ГК РФ (п. 7 ст. 63), НК РФ (подп. 1 п. 2 ст. 43, подп. 4 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 277) | Передача имущества участникам не является реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). О налогообложении расчетов с участниками - физическими лицами см. письмо Минфина России от 06.09.2010 № 03-04-06/2-204. |
| 18 | Банковские счета закрываются. | ГК РФ (п. 1 ст. 859, п. 3 ст. 854), НК РФ (подп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ) | Договор банковского счета расторгается по заявлению клиента в любое время. Не забудьте сообщить о закрытии счетов в ИФНС. |
| 19 | ЛК представляет в регистрирующий орган:
- заявление о государственной регистрации юридического лица в связи с его ликвидацией (ф. № Р16001); - ликвидационный баланс; - документ об уплате государственной пошлины; - документ, подтверждающий представление в ПФР сведений о взносах на обязательное социальное страхование работников. | Закон № 129-ФЗ (п. 1 ст. 21) Форма заявления утв. приказом ФНС России от 25.01.2012 № ММВ-7-6/25. | В заявлении подтверждается, что соблюден установленный федеральным законом порядок ликвидации юридического лица, расчеты с его кредиторами завершены и вопросы ликвидации юридического лица согласованы с соответствующими государственными органами. Размер госпошлины - 800 руб. (подп. 3 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). |
| 20 | ЛК составляет последнюю бухгалтерскую отчетность ликвидируемого юридического лица. | Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ст. 17) | Требования к такой отчетности не установлены. |
| 21 | ЛК организует упорядочение архивных документов и сдает их в государственный или муниципальный архив. | Федеральный закон от 22.10.2004 № 125-ФЗ (п. 10 ст. 23), приказ Минкультуры России от 25.08.2010 № 558 «Об утверждении «Перечня типовых управленческих архивных документов…» | При ликвидации негосударственных организаций документы по личному составу, а также архивные документы, сроки временного хранения которых не истекли, передаются в упорядоченном состоянии на хранение государственный или муниципальный архив на основании договора между ЛК и соответствующим архивом. |
| 22 | Регистрирующий орган публикует информацию о ликвидации юридического лица в журнале «Вестник государственной регистрации». | Закон № 129-ФЗ (п. 6 ст. 22) | Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юрлицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ. |
Теперь вы сможете оценить предстоящий «фронт работ» и даже контролировать работу юристов, которым поручена . Ну а мы сосредоточимся на проблемах бухгалтерской отчетности. Итак, предстоит составить:
Обратите внимание
Если собственники передумали ликвидировать ООО, то чтобы остановить официальную процедуру, нужно уведомить регистрирующий орган. Для этого применяется все та же форма № Р14001. Проставьте в ней отметку «представлено в связи с принятием решения об отмене ранее принятого решения о ликвидации юридического лица» и приложите новое решение.
В связи с принятием решения о ликвидации компании необходимо пересмотреть учетную политику в целях бухгалтерского учета. Почему?
Дело в том, что действующая учетная политика была сформирована исходя из допущения непрерывности деятельности. Оно подразумевает, что компания будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем. У нее отсутствуют намерения ликвидации, поэтому обязательства будут погашаться в установленном порядке (). Ну а теперь основания для такого допущения утрачены.
В каком направлении пересматривать учетную политику - нормативные акты не разъясняют. нам не слишком поможет. Ведь оно регламентирует прекращение части деятельности компании, а не прекращение юридического лица ().
В чем же заключаются основные изменения учетной политики? Описать все нюансы в статье невозможно. Наметим лишь главные направления. В деталях вам придется опираться на собственное профессиональное суждение.
В условиях непрерывной деятельности активы подразделяются на оборотные и внеоборотные, обязательства - на долгосрочные и краткосрочные. Этот принцип классификации закреплен в . Критерием является срок обращения (погашения) - 12 месяцев после отчетной даты или продолжительность операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Но если до ликвидации компании осталось меньше 12 месяцев, такая классификация теряет смысл.
Значит, в разделах I «Внеоборотные активы» и IV «Долгосрочные обязательства» стандартного баланса придется поставить прочерки.
Более того, основные средства (включая доходные вложения в материальные ценности) и нематериальные активы перестают удовлетворять условиям их признания ( и ). Соответственно прекращается их амортизация. А недропользователь спишет поисковые активы (п. 21 ПБУ 24/2011).
Ввиду переклассификации вы можете открыть новые синтетические счета.
Пример 1
Ввиду ликвидации в рабочий план счетов ООО введены счета 30 «Материальные активы, предназначенные для продажи» и 31 «Материальные активы, предназначенные для распределения между собственниками». На эти счета бухгалтер списал материальные внеоборотные активы:
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01, 03
Списана накопленная амортизация;
ДЕБЕТ 30 КРЕДИТ 01, 03, 07, 08
Выделены объекты, предназначенные для продажи;
ДЕБЕТ 31 КРЕДИТ 01, 03, 07, 08
Выделены объекты к передаче собственникам.
Утрачивает смысл и понятие финансовых вложений (). Эти активы целесообразно заблаговременно, до начала процедуры ликвидации, продать (). Например, долги по выданным займам - специальным коллекторским агентствам. Ведь решение о ликвидации, как правило, не является внезапным.
Аналогично не приходится говорить о материалах в их нормативном понимании (п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов). Ведь переработке эти товарно-материальные ценности уже не подлежат.
Исходя из задач, стоящих перед компанией, активы целесообразно перераспределить на четыре группы:
Внутри третьей и четвертой групп уместна детализация (например, недвижимость, доли в уставном капитале других компаний, товарные запасы, бывшее в употреблении оборудование и т.п.).
В составе пассива нет смысла обособлять добавочный капитал и стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров. Эти статьи объединяют с нераспределенной прибылью. Утрачивает самостоятельное значение и статья «Доходы будущих периодов».
Наконец, показатели баланса «Отложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства» нужно отнести на строку «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Кроме того, продажи компании больше не являются доходами от обычных видов деятельности ().
Если дебиторская или кредиторская задолженности отражены в вашем балансе по дисконтированной стоимости (а действующие правила такую оценку допускают), то в преддверии ликвидации от дисконтирования нужно отказаться. Причина очевидна: отсрочек погашения больше не имеется. Предстоящие расчеты следует показать в номинальных суммах.
Не исключено, что придется увеличить резервы по сомнительным долгам. Ведь теперь срок для взыскания задолженностей у вас ограничен.
Несомненно, подлежит списанию такой условный показатель, как деловая репутация (). Притока денежных средств он не породит. По тем же соображениям списывают суммы, числящиеся на счете 97 «Расходы будущих периодов». Ведь «будущего» у вашей компании нет. Соответствующие суммы отнесите в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
А балансовую оценку активов целесообразно максимально приблизить к цене их возможной продажи.
Насколько позволительна подобная «самодеятельность» в учетной политике? - Назначение отчетности - информировать заинтересованных пользователей, которым предстоит принимать экономические решения (). Вышеописанные подходы позволят сделать отчетность более информативной. Инвесторов у компании уже не предвидится, поэтому динамические и исторические подходы к оценке активов и обязательств утрачивают актуальность.
Особенности бухгалтерской отчетности при ликвидации охарактеризованы в . Отчетный год у компании окажется неполным. Начинается он как обычно - с 1 января, а вот оканчивается датой, предшествующей дате внесения в ЕГРЮЛ записи о ее ликвидации.
Этот отчетный период законодатель разделил на две части:
Получается, что первый период охватывается ликвидационным балансом.
За второй период составляется так называемая последняя бухгалтерская отчетность (). Причем в сказано, что состав последней бухгалтерской отчетности, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней должны устанавливать федеральные стандарты. Но на сегодня таковых не имеется. По этой причине «последнюю бухгалтерскую отчетность» вы составлять не обязаны.
Для государственного статистического учета необходимы данные о деятельности компаний за весь отчетный год, даже если он неполный. Казалось бы, бухгалтерскую отчетность нужно сформировать и представить за весь период существования компании в отчетном году.
Этот вывод непосредственно следует из взаимосвязи норм Закона № 402-ФЗ. устанавливает, что годовая отчетность составляется за отчетный год. А в пункте 1 статьи 17 сказано, что для ликвидируемой компании отчетный год является «укороченным». Он ограничен датой ее существования.
На первый взгляд, отчетность формируется в общеустановленном порядке. Между тем ликвидационная комиссия не является экономическим субъектом, обязанным ее составлять и представлять в орган государственной статистики, да еще и по месту государственной регистрации. Ведь такового места уже не имеется. Так что невыполним. Аналогично не существует и налогоплательщика (), поэтому нет и лица, обязанного сдавать отчетность за последний год в налоговую инспекцию (опять же непонятно, в какую именно).
Так что перед нами - «зияющая дыра» в законодательстве. Самое приятное, что наказать за непредставление отчетности некого. Контролирующие органы разъяснениями себя не утруждают. ФНС России рекомендует составлять промежуточный ликвидационный и ликвидационный балансы по (утв. приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н). Данное письмо было издано до вступления в силу действующего закона о бухучете ().
Требование гражданского законодательства о составлении промежуточного ликвидационного и ликвидационного балансов распространяются на кредитные организации. Что подтверждает статья 23 (абз. 12) Федерального закона от 2 декабря 1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности». Как известно, система бухгалтерского учета банков тщательно разработана. Притом банк может иметь организационно-правовую форму ООО (абз. 1 ст. 1 Закона № 395-1). Эти соображения вдохновляют на поиск аналогий ().
И действительно - имеется Положение о порядке составления и представления промежуточного ликвидационного баланса и ликвидационного баланса ликвидируемой кредитной организации (утв. Банком России 16 января 2007 г. № 301-П). В пункте 1.2 Положения указано, что промежуточный ликвидационный баланс и ликвидационный баланс составляются в форме оборотной ведомости по счетам бухгалтерского учета на соответствующую дату с указанием периода, за который соответствующий баланс составлен.
Примечательно, что такой подход снимает с повестки дня вопрос о составлении за период. Ведь ОСВ содержит не только балансовые остатки по счетам, но обороты по счетам учета доходов и расходов. Но и это еще не все. Неотъемлемыми приложениями названных балансов выступают различные расшифровки. Баланс прошнуровывается с пояснениями к нему. В частности, это сведения о размере требований кредиторов и обязательствах компании, сведения об имуществе (активах) компании.
Но самое главное - входящие остатки ликвидационного баланса должны соответствовать исходящим остаткам промежуточного ликвидационного баланса (п. 4.1.1 Положения).
Промежуточный ликвидационный баланс - форма внутренней отчетности, рабочий инструмент ликвидационной комиссии. Во внешние инстанции он не представляется. Именно в нем необходимо применить новые способы учетной политики, охарактеризованные выше. Такой подход позволит с максимальной реалистичностью оценить финансовое положение компании. То есть понять, достаточно ли у нее ресурсов для удовлетворения требований кредиторов (не грозит ли ей банкротство).
Напомним: в период между датами утверждения промежуточного ликвидационного баланса и ликвидационного баланса производятся выплаты кредиторам. При этом должна соблюдаться очередность, установленная . Причем выплаты кредиторам третьей и четвертой очереди можно произвести лишь по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса.
Промежуточный ликвидационный баланс можно составить на дату окончания срока для предъявления требований кредиторами ().
Расплатиться вы обязаны только с кредиторами, которые заявили свои требования до срока, объявленного в публикации о ликвидации. Задолженность остальных кредиторов вы вправе списать.
Обратите внимание: документ, именуемый «промежуточный ликвидационный баланс» - не просто баланс. В силу пункта 2 статьи 63 Гражданского кодекса он должен содержать сведения:
Ликвидационный баланс составляется после расчетов с кредиторами. Имущество, оставшееся после удовлетворения их требований, передается собственникам компании (п.п. 5 и 7 ст. 63 ГК РФ).
Это распределение производится на основании статьи 58 Закона № 14-ФЗ. Она тоже устанавливает специальную очередность, а именно:
Требования каждой очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований предыдущей очереди.
Может оказаться, что имеющегося у общества имущества недостаточно для выплаты распределенной, но невыплаченной части прибыли. Тогда имущество распределяется между его участниками пропорционально их долям в уставном капитале общества.
Пример 2
В ООО два участника, доли каждого из которых в уставном капитале составляют 30 % (юрлицо) и 70 % (физлицо). Размер уставного капитала - 100 000 руб. Согласно ликвидационному балансу нераспределенная прибыль общества составляет 1 000 000 руб.
Кредиторской задолженности нет, она погашена.
Итого пассивов - 1 100 000 руб. (100 000 + 1 000 000).
То есть все пассивы представлены собственным капиталом.
Активы - денежные средства в сумме 1 100 000 руб.
При выплатах участникам ООО выступает налоговым агентом. Под налогообложение не попадают выплаты юрлицу в пределах оплаченной им доли уставного капитала, то есть сумма 30 000 руб.
Подлежат удержанию и перечислению в бюджет налоги по «дивидендной» ставке 9 %:
В этой ситуации бухгалтер ООО применит проводки:
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 75
100 000 руб. - списан уставный капитал;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 75
1 000 000 руб. - распределена прибыль;
ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 68
96 300 руб. (27 000 + 69 300) - удержаны налоги из доходов участников;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 51
96 300 руб. - перечислены удержанные налоги;
ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 511 037 700 руб. (1 100 000 - 96 300) - произведены выплаты участникам.
Остатки в балансе на дату ликвидации будут нулевыми.
Подведем итог. В период ликвидации компании бухгалтер становится наиглавнейшей фигурой. В других работниках компания уже практически не нуждается. Роль бухгалтера столь велика, что его целесообразно включить в состав ликвидационной комиссии.
Елена Диркова
, редакция «ПБ», для журнала «Практическая бухгалтерия»
Бухгалтерская отчетность от баланса до пояснительной записки
Вся необходимая информация для корректного составления любой формы бухгалтерской отчетности в Бераторе «Бухгалтерская отчетность»: подробный построчный комментарий к каждой форме с примерами заполнения; рекомендации утверждения и представления отчетности в инспекцию.
Списание расходов будущих периодов — процедура, результат которой способен повлиять на финансовое положение и финансовые результаты работы фирмы. О нюансах их списания и трудностях классификации расскажем в нашей статье.
Будущие расходы или, как принято их называть, расходы будущих периодов (РБП) — это затраты, осуществленные фирмой в прошлых и (или) текущем периодах и подлежащие списанию в последующие временные отрезки.
РБП являются объектом бухучета, хотя упоминание такого термина редко встречается в бухгалтерской и налоговой нормативке. К примеру, отсутствует оно в налоговом кодексе, МСФО, законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ о бухучете.
Исходя из определения, сформулированного законодателями в п. 65 положения по ведению бухучета и отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34, произведенные в отчетном периоде затраты, относящиеся к последующим отчетным периодам, списываются по схеме, установленной для списания стоимости активов данного вида, в течение временного промежутка, к которому они относятся.
Классификация РБП и определение алгоритмов их списания — процедура, основанная на детальном знании законодательства и практическом опыте бухгалтера (финансового специалиста).
Отсутствие в законодательстве конкретного списка затрат, классифицируемых как РБП, порождает разнообразные подходы бухгалтеров разных фирм к отражению и списанию РБП в учете и отчетности.
Поскольку набор осуществляемых различными фирмами затрат зависит от специфики деятельности той или иной фирмы, нюансы признания РБП и алгоритм их учета могут отличаться. Эти особенности требуется предусмотреть посредством включения в учетную политику отдельного, посвященного этому вопросу раздела.
Приступая к процессу классификации РБП, следует руководствоваться требованиями следующих нормативных документов:
Подробнее о затратах, попадающих в разряд РБП на основании указанных групп нормативных документов, пойдет речь в следующем разделе.
Смело признавать будущими расходами (поскольку на это прямо указано в законодательстве) можно следующие затраты:
В отношении остальных затрат, списание которых производится равномерно, классификация их в составе РБП требует от бухгалтера серьезного аналитического подхода.
Основная трудность при такой классификации — считать ли осуществленные затраты активом или признать расход? Помочь разобраться с этим может следующий алгоритм, помогающий классифицировать затраты в качестве актива:
При этом у фирмы вероятны будущие экономические выгоды, если есть возможность:
Если затраты не отвечают критериям актива, их признают расходами.
Правильная классификация поможет избежать ошибок в отражении РБП в финансовой отчетности, а также применить необходимый способ их списания.
Для прояснения этой непростой задачи чиновники Минфина России дали следующие разъяснения (письмо от 12.01.2012 № 07-02-06/5):
Знакомьтесь с международными подходами к оценке активов с материалами нашего сайта:
После проведения процедуры классификации РБП их величина отражается в бухучете и постепенно списывается с использованием следующей корреспонденции счетов:
Важный нюанс при этом — период списания РБП. Если он не указан в договоре, его определяют самостоятельно с учетом закрепленного учетной политикой способа списания РБП. В качестве такого способа может использоваться:
При классификации будущих расходов и выборе метода их списания требуется не только знание нюансов законодательства по данному вопросу, но и практический опыт, позволяющий бухгалтеру сформировать надлежащие выводы.
Алгоритм с названием «Списание расходов будущих периодов» закрепляется в учетной политике фирмы.
Инвентаризация имущества. В соответствии с п. 2 ст. 12 Закона № 129-ФЗ при ликвидации организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса необходимо провести инвентаризацию. Порядок инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49. Основные цели инвентаризации при ликвидации организации – выявление фактического наличия имущества, сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета и проверка полноты отражения в учете обязательств.
Методическими указаниями установлены Правила проведения инвентаризации. Согласно этим Правилам инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.
Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.
Инвентаризация имущества производится по его месту нахождения.
Правила проведения инвентаризации включают:
Инвентаризацию имущества и финансовых обязательств;
Инвентаризацию основных средств;
Инвентаризацию нематериальных активов;
Инвентаризацию финансовых вложений;
Инвентаризацию товарно-материальных ценностей;
Инвентаризацию незавершенного производства и расходов будущих периодов;
Инвентаризацию животных и молодняка;
Инвентаризацию денежных средств, денежных документов и бланков документов строгой отчетности;
Инвентаризацию расчетов (расчетов с банками и кредитными учреждениями по ссудам, расчетов с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами), которая заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета;
Инвентаризацию резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов (проверяется правильность и обоснованность созданных в организации резервов: на предстоящую оплату отпусков работникам; расходов на ремонт основных средств; производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства).
Имущество инвентаризируется по его местонахождению и по материально-ответственному лицу. По имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных, составляются сличительные ведомости. В них отражаются результаты инвентаризации, т.е. расхождения между показателями бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей.
Выявленные расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке.
Излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации – Дебет счетов учета имущества (01, 03, 04, 08 и др.) Кредит сч. 91.1.
Недостача имущества и его порча относятся:
1) на издержки производства или обращения (расходы) в пределах норм естественной убыли – Дебет сч. 20 (25, 26, 44 и др.) Кредит сч. 10, 41;
2) за счет виновных лиц (сверх норм) – Дебет сч. 94 Кредит сч. 10, 41;
3) если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то эти убытки списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации – Дебет сч. 91.2 Кредит сч. 94.
Если излишки, учтенные по рыночной стоимости в соответствии с п. 5 ст. 274 НК РФ, увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль в качестве внереализационных доходов (п. 20 ст. 250 НК РФ), то расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, могут быть признаны в уменьшение налоговой базы только в том случае, если факт отсутствия виновных лиц документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).
При дальнейшей реализации выявленных в результате инвентаризации излишков ТМЦ в целях налогообложения прибыли организация сможет признать расходы в сумме налога на прибыль, исчисленного с дохода, который был отражен в налоговом учете при оприходовании выявленных излишков (п. 2 ст. 254 НК РФ).
Пример. В результате инвентаризации ТМЦ на складе выявлена недостача 50 метров хлопчатобумажной ткани по цене 100 руб. за метр и излишек ткани льняной в количестве 40 метров по цене 150 руб. за метр. Лица, виновные в недостаче, не установлены, на основании распоряжения ликвидационной комиссии недостача относится на убытки организации. Документов уполномоченных органов государственной власти, подтверждающих отсутствие виновных лиц, нет. Выявленные излишки ткани реализованы в процессе ликвидации.В бухгалтерском учете результаты инвентаризации отражаются следующими записями:Дебет сч. 94 Кредит сч. 10 – 5000 руб. – отражена недостача хлопчатобумажной тканиДебет сч. 19 Кредит сч. 68.2 – 900 руб. – восстановлен НДС, принятый ранее к вычетуДебет сч. 94 Кредит сч. 19 – 900 руб. – НДС отнесен на счет недостачДебет сч. 91.2 Кредит сч. 94 – 5900 руб. – недостачи отнесены на расходыДебет сч. 10 Кредит сч. 91.1 – 6000 руб. – оприходованы излишки льняной тканиДебет сч. 62 Кредит сч. 91.1 – 7080 руб. – реализованы излишки льняной тканиДебет сч. 91.2 Кредит сч. 10 – 6000 руб. – списана стоимость реализованной тканиДебет сч. 91.2 Кредит сч. 68.2 – 1080 руб. – начислен НДС.В уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль при реализации оприходованных излишков можно будет принять только 6000 руб. х 24% = 1440 руб.
Инвентаризации подлежит не только имущество организации, но и ее обязательства (расчеты с бюджетом, с подотчетными лицами, с персоналом по оплате труда, с дебиторами и кредиторами и проч.). Порядок проведения сверки расчетов налогоплательщиков по налогам и сборам установлен Приказом ФНС России от 09.09.2005 № САЭ-3-01/444@ «Об утверждении Регламента организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами». Правила сверки расчетов налогоплательщиков, изложенные в этом документе, применяются начиная с 01.11.2005.
Списание стоимости основных средств. Порядок ликвидации и списания с баланса объектов основных средств установлен п. 94 – 97 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20.07.1998 № 33н.
1. Создание комиссии.
Для определения целесообразности и непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности их восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих инспекций.
2. Составление акта на списание основных средств.
Результаты принятого комиссией решения оформляются актом на списание основных средств. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 утверждены новые формы первичной учетной документации по учету основных средств.
Для оформления и учета списания пришедших в негодность основных средств применяются следующие формы:
Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) – форма № ОС-4;
Акт о списании автотранспортных средств – форма № ОС-4а;
Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) – форма № ОС-4б.
Акт составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, назначенной руководителем организации, и утверждается руководителем или уполномоченным им лицом. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания. При списании автотранспортного средства в бухгалтерию вместе с актом передается документ, подтверждающий снятие его с учета в Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД России (Госавтоинспекции).
Затраты по списанию объектов основных средств, а также стоимость материальных ценностей, поступивших от разборки объектов основных средств, отражаются:
а) в разд.3 «Сведения о затратах, связанных со списанием объекта основных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания» (форма № ОС-4);
б) в разд.5 «Сведения о затратах, связанных со списанием автотранспортных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания» (форма № ОС-4а);
в) в разд.2 «Сведения о поступлении материальных ценностей от списания объектов основных средств» (форма № ОС-4б).
3. Оприходование материальных ценностей.
Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета финансовых результатов.
4. Отметка в инвентарной карточке (книге).
На основании актов на списание основных или автотранспортных средств, переданных бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке (инвентарной книге) производится от метка о выбытии объекта. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся и в документе, открываемом по месту его нахождения.
Прием, перемещение объектов основных средств внутри организации, включая проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или списание отражаются в инвентарной карточке (книге) на основании соответствующих документов.
Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, определяемого руководителем организации.
Согласно п.101 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств списание стоимости объектов основных средств отражается в бухгалтерском учете развернуто: по дебету счета учета списания (реализации) основных средств – первоначальная стоимость объекта, учитываемая на счете учета основных средств, и затраты, связанные с выбытием основных средств, которые предварительно аккумулируются на счете учета затрат вспомогательного производства (начисленная оплата труда и произведенные отчисления на социальное страхование работников, участвующих в операциях по выбытию основных средств, налоги и сборы, уплачиваемые из выручки при реализации основных средств, и др.), а по кредиту указанного счета – сумма начисленных амортизационных отчислений, сумма выручки от продажи ценностей, относящихся к основным средствам.
Доходы, расходы и потери от списания с бухгалтерского баланса объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы, расходы и потери от списания объектов основных средств с бухгалтерского баланса подлежат зачислению со счета учета списания (реализации) на финансовые результаты организации (п.103 Методических указаний).
Согласно п.75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, расходы, связанные со списанием основных средств, включая их остаточную стоимость, учитываются в составе прочих расходов:
– в случае списания при моральном и физическом износе основных средств;
– в случае списания в результате аварий, стихийных бедствий и в иных чрезвычайных ситуациях.
Доходы в виде материальных ценностей, оставшихся после списания основных средств, отражаются соответственно в составе прочих доходов.
В бухгалтерском учете списание объекта основных средств отражается следующими проводками:
Дебет 01 «Выбытие основных средств» Кредит 01 – отражена первоначальная (восстановительная) стоимость списываемого объекта основных средств;
Дебет 02 Кредит 01 «Выбытие основных средств» – списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 Кредит 01 «Выбытие основных средств» – списана остаточная стоимость объекта основных средств;
Дебет 91-2 Кредит 23 (25, 69, 70, другие счета) – списаны затраты, связанные с ликвидацией (списанием) объекта основных средств;
Дебет 10 Кредит 91-1 – оприходованы материальные ценности, оставшиеся от списания объекта основных средств (по рыночной стоимости).
И Сегодня мы с Вами затронем тему списания расходов будущих периодов . Напомню, что расходы будущих периодов – это единовременные затраты, которые должны быть включены в издержки организации в последующих отчетных периодах. В этой статье мы рассмотрим некоторые теоретические особенности этого понятия, а также механизмы учета таких расходов в 1С БУХ.
Отдельно отмечу, что я рассмотрю не только настройки программы касательно регламентной операции закрытия месяца «Списание расходов будущих периодов» , но и для целей формирования бухгалтерского баланса . Ну и конечно, как обычно, всё рассмотрим в примерах и красочных скриншотах.
Напомню, что на сайте уже есть ряд статей, которые посвящены вопросу закрытия месяца в программе 1С БУХ 3.0:
Для учета расходов будущих периодов (РБП) в плане счетов бухгалтерского учета есть счет 97 «Расходы будущих периодов». Он имеет субсчета, которые подразделяются в зависимости от вида расхода:
В качестве аналитики эти субсчета используют элементы справочника 1С БУХ «Расходы будущих периодов». Но об этом чуть позже мы подробно поговорим в примерах.
Бывает ситуация, когда требуется выполнять равномерные списания страховых выплат (например по добровольному страхованию), но не считать такую выплату РБП. В этом случае следует использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а именно два субсчета:
Использование этих субсчетов мы также рассмотрим в отдельном примере.
В примере организация получает лицензию на оказание транспортных услуг сроком на 5 лет, за которую заплачена госпошлина в размере 2 600 руб. Отразим принятие к учету расходов на оплату лицензии с помощью документа «Поступление товаров и услуг». Для документа выберем вид операции «Услуги». При заполнении документа самое главное правильно указать поле табличной части счет учета. По условиям нашего примера в качестве счета затрат выбираем счет 26 «Общехозяйственные расходы», поскольку в бухгалтерском учете затраты будут списываться сразу. А вот в налоговом учете будем использовать расходы будущих периодов, поэтому и выберем в соответствующем поле счет 97.21 «Прочие расходы будущих периодов». Если же у Вас и в бухгалтерском, и в налоговом учете используются РБП, то вместо 26 естественно выбираем 97.
Как я ранее писал, 97 счета имеют в качестве аналитики элементы справочника «Расходы будущих периодов». Давайте создадим в этом справочнике элемент, который будет соответствовать нашему случаю. Два самых главных поля здесь это «Вид актива в балансе» и «Признание расходов». Второе поле влияет на то, каким образом при закрытии месяца будет списываться остаток на счете 97. Есть вариант расчета «По месяцам», «По календарным дням» и «В особом порядке». Мы выберем «По календарным дням» — расчет осуществляется пропорционально количеству дней в месяце. Поясню чуть позже.
Значения в поле «Вид актива в балансе» определяет то, в состав какой строки бухгалтерского баланса будет включен данный расход. Возможны следующие значения:
Если для какого-то элемента этого справочника вид актива заполнен не будет, то при формировании баланса он будет отнесен в строку № 1260 «Прочие оборотные активы». Конечно только в том случае, если по нему будет остаток на счете 97 по дебету.
Для нашего примера выберем в этом поле значение «Прочие оборотные активы».
Теперь проведем документ и посмотрим проводки.
Итак, мы имеем две проводки. В первой затраты списываются в расходы организации на 26 счет в бухгалтерском учете. Вторая проводка в налоговом учете формирует РБП на 97 счете. Также формируется временная разница между бухгалтерским и налоговым учетом.
Теперь давайте выполним регламентированную операцию закрытия месяца «Списание расходов будущих периодов» и посмотрим сформированные проводки.
Расходы со счета 97.21 списываются на 26 «Общехозяйственные расходы». Мы видим, что проводки сформированы только в налоговом учете, что верно в рамках нашего примера. Также есть сумма, которая погашает временную разницу. Что касается самой суммы, то напомню, что мы выбрали в качестве параметра списания расходов будущих периодов «По календарным дням». Сумма для списания в Июле вычисляется по формуле:
2 600 руб. / (365+366+365+365+365) * 15 = 2 600 руб. / 1 826 (календарных дней за 5 лет) *15 (с 17.07 по 31.07) = 21,36 руб.
Для Августа сумма будет больше поскольку мы рассчитывать будем для полного месяца:
2 600 руб. / (365+366+365+365+365) * 31 = 2 600 руб. / 1 826 (календарных дней за 5 лет) *31 (весь Август) = 44,14 руб.
Вид документа выберем «Прочее списание», а в качестве счета дебета 76.01.2 «Платежи (взносы) по добровольному страхованию на случай смерти и причинения вреда здоровью». Этот счет вторым субконто имеет элемент справочника «Расходы будущих периодов». Поэтому создадим нужный элемент и выберем его в соответствующем поле документа. РБП будет на сумму 18 000 руб. и сроком на 1 год, а способ списания по месяцам.
При проведении сформируются следующие проводки:
При закрытии месяца в течение года вся эта сумма будет списываться в расходы организации.
Сумма списания будет рассчитываться по следующей формуле:
18 000 руб. / 12 месяцев = 1 500 руб.
Однако в связи с тем, что оплата была произведена 17 июля в середине месяца, то первый и последний месяц будет рассчитан пропорционально дням:
18 000 руб. / 12 * (15 / 31) = 725,81 руб.
На этом сегодня всё! Если Вам понравилась эта статья, Вы можете воспользоваться кнопочками социальных сетей , чтобы сохранить её у себя!
Также не забывайте свои вопросы и замечания оставлять в комментариях !
Бухгалтерский счет учета 97 используется для отражения обобщенной информации о суммах расходов, фактически понесенных в текущем отчетном периоде, но относящихся к будущим периодам. Как учитывать расходы будущих периодов и какими проводками отражаются операции по счету 97 — ответы на эти вопросы Вы найдете в нашей статье.
Под расходами будущих периодов понимают подготовительные затраты, которые несет организация для получения доходов в будущем. Согласно законодательным нормам, по дебету счета 97 могут быть отражены расходы на:
Основаниями для отражения сумм в составе расходов будущих периодов являются первичные документы, подтверждающие факт получения доходов в будущем (подрядный договор, лицензионное соглашение и т.п.).
Суммы расходов будущих периодов накапливаются по Дт 97, списание расходов и их уменьшение отражается по Кт 97.
Расходами для отражения по счету 97 могут быть признаны затраты, понесенные организацией на ремонт ОС и НМА:
На расходы будущих периодов могут быть списаны товары, материалы, готовая продукция:
Одной из наиболее распространенных операций по счету 97 является отражение расходов будущих периодов, связанных с заключением лицензионных договоров на пользование ПО.
Рассмотрим пример: в августе 2015 ООО «Молния» был заключен лицензионный договор с АО «Компьютерный сервис». По договору ООО «Молния» получает права на пользование ПО сроком на 3 года. Стоимость договора — разовый платеж на сумму 342 500 руб.
В учете ООО» Молния» были сделаны такие записи:
| Дт | Кт | Описание | Сумма | Документ |
| Перечислены средства в пользу ООО «Компьютерный сервис» в счет оплаты по лицензионному договору | 342 500 руб. | Платежное поручение | ||
| 97 | Стоимость договора учтена в составе расходов будущих периодов | 342 500 руб. | Лицензионный договор | |
| 012 | ПО учтена на забалансовом счете | 342 500 руб. | Лицензионный договор | |
| 20 ( , 44…) | 97 | Ежемесячное списание расходов на пользование ПО (342 500 руб. / 36 мес.) | 9 514 руб. | Лицензионный договор |
К расходам будущих периодов могут быть отнесены затраты по договору строительного подряда. Расходы могут быть проведены по счету 97 при условии, что их сумма точно и достоверно определена, а также существует вероятность заключения договора на строительные работы.
Рассмотрим пример: ООО «Мега Строй» проводит работы по подготовке к тендеру на строительство жилого комплекса. Начало проведения тендера — август 2015 года. В феврале 2015 года для подготовки ТЭО (технико-экономического обоснования) проекта ООО «Мега Строй» заключает договор с ООО «Проектировщик», стоимость услуг по которому составляет 894 000 руб., НДС 136 372 руб. Подрядчик сдает работы апреле 2015.
