В настоящее время можно выделить 3 уровня регулирования аудиторской деятельности в РФ: государственный уровень, уровень саморегулируемых организаций, внутрифирменный уровень. Основными нормативно-правовыми документами государственного регулирования аудиторской деятельности являются Федеральные законы «Об аудиторской деятельности» от 30. 12. 2008 г. № 307-ФЗ (ред. от 01. 06. 2010 г.) и «О саморегулируемых организациях» от 01. 12. 2007 г. N 315-ФЗ, а также федеральные стандарты аудиторской деятельности. На уровне саморегулируемых организаций – это стандарты таких организаций, а на внутрифирменном уровне – стандарты, разрабатываемые в рамках фирмы. Стандарты каждого последующего уровня не должны противоречить стандартам предыдущего уровня. Стандарты аудиторской деятельности можно определить как единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению ее результатов и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг.
В соответствии со ст. 15 «Государственное регулирование аудиторской деятельности» Федерального закона «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ, функции государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет уполномоченный федеральный орган.
Функциями государственного регулирования аудиторской деятельности являются:
1) выработка государственной политики в сфере аудиторской деятельности;
2) нормативно-правовое регулирование в сфере аудиторской деятельности, в том числе утверждение федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также принятие в пределах своей компетенции иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность и / или предусмотренных настоящим Федеральным законом;
3) ведение государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов, а также контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций;
4) анализ состояния рынка аудиторских услуг в Российской Федерации;
5) иные предусмотренные Федеральным законом № 307-ФЗ функции.
Согласно ст. 7 «Стандарты аудиторской деятельности и кодекс профессиональной этики аудиторов» Федерального закона № 307-ФЗ, федеральные стандарты аудиторской деятельности:
1) определяют требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, а также регулируют иные вопросы, предусмотренные Федеральным законом № 307-ФЗ;
2) разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита;
3) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, а также саморегулируемых организаций аудиторов и их работников.
В Федеральном законе № 307-ФЗ четко прописано, что федеральные стандарты разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита (МСА). Поэтому необходимо кратко охарактеризовать МСА. На начало 2012 г. существовало 36 стандартов плюс Международный стандарт о качестве контроля. Стандарты в данной версии были приняты 15 декабря 2009 г. Они сгруппированы в шесть разделов: «Общие принципы и ответственность», «Оценка риска и ответная реакция на оцененные риски», «Аудиторские доказательства», «Использование работы прочих специалистов», «Аудиторские выводы и отчеты», «Специализированные выводы». Разработкой МСА занимается Совет по Международным Стандартам Аудита и Заверений, действующий как один из Комитетов по Деятельности в Общественных Интересах Международной Федерации Бухгалтеров. В свою очередь, Международная Федерация Бухгалтеров – это всемирная организация бухгалтерской профессии, основанная в 1977 г. Её миссией является следующее: «служа общественным интересам, продолжать укреплять позиции всемирной бухгалтерской профессии и вносить вклад в развитие сильных международных экономик посредством установления высококачественных профессиональных стандартов и способствования приверженности к ним, содействия международной конвергенции таких стандартов и высказывания по вопросам, относящимся к общественным интересам, в отношении которых наиболее релевантно профессиональное заключение» .
Федеральные стандарты аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации, а именно Министерством финансов РФ.
В первой половине 2012 г. в перечне федеральных стандартов было 9 документов (ФСАД):
а) 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности»;
б) 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении»;
в) 3/2010 «Дополнительная информация в аудиторском заключении»;
г) 4/2010 «Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля»;
д) 5/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита»;
е) 6/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита»;
ж) 7/2011 «Аудиторские доказательства»;
з) 8/2011 «Особенности аудита отчетности, составленной по специальным правилам»;
и) 9/2011 «Особенности аудита отдельной части отчетности».
Если перейти с государственного уровня регулирования на уровень саморегулируемых организаций, то здесь работа, связанная со стандартами, включает разработку и утверждение собственных стандартов аудиторской деятельности, разработку проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности, участие в разработке проектов стандартов в области бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов:
1) определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным федеральными стандартами аудиторской деятельности, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;
2) не могут противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности;
3) не должны создавать препятствия для осуществления аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами аудиторской деятельности;
4) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, являющихся членами указанной саморегулируемой организации аудиторов.
Регулирование аудиторской деятельности в РФ осуществляется следующими органами:
Уполномоченным федеральным органом;
Советом по аудиторской деятельности;
Саморегулируемыми организациями аудиторов.
Уполномоченным федеральным органом государственного регулирования аудиторской деятельности, в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 06. 02. 2002 г. № 80, является Министерство финансов РФ.
Согласно ст. 16 «Совет по аудиторской деятельности» Федерального закона № 307-ФЗ, в целях обеспечения общественных интересов в ходе осуществления аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе создается совет по аудиторской деятельности . Совет по аудиторской деятельности осуществляет следующие функции:
1) рассматривает вопросы государственной политики в сфере аудиторской деятельности;
2) рассматривает проекты федеральных стандартов аудиторской деятельности и иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность, и рекомендует их к утверждению уполномоченным федеральным органом;
3) одобряет порядок разработки проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности, правила независимости аудиторов и аудиторских организаций и кодекс профессиональной этики аудиторов, определяет области знаний, из которых устанавливается перечень вопросов, предлагаемых претенденту на квалификационном экзамене;
4) оценивает деятельность саморегулируемых организаций аудиторов по осуществлению внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов и при необходимости дает рекомендации по совершенствованию этой деятельности;
5) вносит на рассмотрение уполномоченного федерального органа предложения о порядке осуществления уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору внешнего контроля качества работы аудиторских организаций;
6) рассматривает обращения и ходатайства саморегулируемых организаций аудиторов в сфере аудиторской деятельности и вносит соответствующие предложения на рассмотрение уполномоченного федерального органа;
7) осуществляет в соответствии с Федеральным законом № 307-ФЗ и положением о совете по аудиторской деятельности иные функции, необходимые для поддержания высокого профессионального уровня аудиторской деятельности в общественных интересах.
Состав совета по аудиторской деятельности утверждается руководителем уполномоченного федерального органа. В состав совета по аудиторской деятельности входят:
1) 10 представителей пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые подлежат ротации один раз в три года не менее чем на 25 % их общего числа;
2) два представителя уполномоченного федерального органа;
3) по одному представителю от федерального органа исполнительной власти, осуществляющего функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере развития предпринимательской деятельности, от федерального органа исполнительной власти, осуществляющего функции по принятию нормативных правовых актов, контролю и надзору в сфере финансовых рынков, и от Центрального банка Российской Федерации;
4) два представителя от саморегулируемых организаций аудиторов, кандидатуры которых выдвигаются совместно всеми саморегулируемыми организациями аудиторов. Представители саморегулируемых организаций аудиторов подлежат ротации один раз в год.
Председателя совета по аудиторской деятельности избирают на первом заседании совета из представителей пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, входящих в состав совета. Секретарем совета по аудиторской деятельности является представитель уполномоченного федерального органа из числа членов совета.
В целях подготовки решений совета по аудиторской деятельности создается его рабочий орган. Состав рабочего органа совета по аудиторской деятельности и его численность утверждаются уполномоченным федеральным органом.
Сведения о деятельности совета по аудиторской деятельности и его рабочего органа должны быть открытыми и общедоступными.
Внутренние стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов представляют собой документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудиторских услуг. Эти документы, как правило, утверждаются аудиторской организацией для обеспечения эффективности практической работы и ее соответствия принятым российским федеральным стандартам аудиторской деятельности. Применение внутренних стандартов в аудиторских организациях способствует уменьшению трудоемкости аудиторских проверок, увеличению объема и качества оказываемых аудиторских услуг.
Нормативные документы:
Гражданский кодекс РФ.
Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" (вместе с "Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации").
Распоряжение Президента РФ от 4 февраля 1994 г. № 54-рп "Об организации работы комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации".
Указ Президента РФ от 27 июля 1995 г. № 765 "О дополнительных мерах по повышению эффективности инвестиционной политики Российской Федерации".
Указ Президента РФ от 31 июля 1995 г. № 784 "Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в РФ" (вместе с "Порядком проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности", "Порядок выдачи лицензии на осуществление аудиторской деятельности").
Постановление Правительства РФ от 7 декабря 1994 г. № 1355 "Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке" в редакции Постановления Правительства РФ от 25 апреля 1995 г. № 408.
Постановление Правительства РФ от 5 января 1995 г. № 15 "О сроках проведения мероприятий по регулированию аудиторской деятельности в РФ" в редакции Постановления Правительства РФ от 9 сентября 1995 г. № 910.
Положение о составе по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Утверждено Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 661.
Письмо ВАС РФ от 5 апреля 1994 г. № С5-7/03-196 "Об Указе Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. № 22263 "Об аудиторской деятельности в РФ".
Положение об аудиторской деятельности в банковской системе РСФСР. Утверждено ЦБ РФ от 23 марта 1994 г. № 83-94.
Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления аудиторской деятельности. Утвержден Минфином РФ (протокол № 4 от 5 июля 1994 г. в редакции протокола " 11 от 24 ноября 1994 г.).
Официальное сообщение ЦБ РФ от 10 июля 1994 г. "О создании центральной аттестационно - лицензионной аудиторской комиссии Центрального банка Российской Федерации".
Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления аудита банков. Утвержден ЦБ РФ (протокол № 1 от 27 сентября 1994 г.).
Приказ ЦБ РФ от 18 ноября 1994 г. № 022-1622 "О введении в действие положения о центральной аттестационно - лицензионной комиссией Минфина РФ 17 марта 1993 г.
Письмо Росстрахнадзора от 20 марта 1995 г. № 16-8р/22 "Рекомендации по аудиторской проверке страховщиков".
Письмо ЦБ РФ от 6 мая 1995 г. № 15-5-2/195 "О порядке выдачи лицензий на осуществление аудиторской деятельности".
Хозяйствующие субъекты, подлежащие обязательной ежегодной аудиторской проверке:
1. Открытые АО независимо от числа участников (акционеров) и размера уставного капитала.
2. Страховые организации и общества взаимного страхования.
3. Внебюджетные фонды, образованные за счет обязательных отчислений юридических и физических лиц, предусмотренных законодательством.
4. Предприятия с иностранными инвестициями.
5. Инвестиционные фонды, включая паевые и чековые, холдинговые компании.
6. Товарные и фондовые биржи.
7. Бланки и другие кредитные организации.
8. Благотворительные и иные (неинвестиционные) фонды, образованные за счет добровольных отчислений юридических и физических лиц.
9. Прочие хозяйствующие субъекты (за исключением находящихся полностью в государственной или муниципальной собственности) при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей:
Объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год более 500 тыс. размеров ММОТ;
Сумма активов баланса на конец отчетного года более 200 тыс. размеров ММОТ.
Хозяйствующие субъекты обязаны ежегодно получать аудиторское заключение, подтверждающее правильность годовой финансовой отчетности.
Б. Аудиторская проверка. Общие положения
Аудиторская проверка - независимая вневедомственная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности, налоговых деклараций, платежно-расчетной документации и других финансовых обязательств и требований.
Устанавливает достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РФ. Осуществляется наряду с финансовым контролем за деятельностью экономических субъектов, который проводится специально уполномоченными государственными органами в соответствии с законодательством РФ:
Проводится специально аттестованными специалистами-аудиторами, работающими:
В составе аудиторских фирм;
Самостоятельно.
Аудиторские фирмы - юридические лица, имеющие любую организационно-правовую форму, предусмотренную законодательством (кроме открытого акционерного общества).
Аудиторы - физические лица, имеющие квалификационный аттестат и зарегистрированные как предприниматели.
Обязательным условием осуществления аудиторской деятельности является наличие лицензии, выданной в установленном законодательством порядке на проведение определенного вида аудита.
Виды лицензий:
Банковский аудит;
Аудит бирж;
Аудит внебюджетных фондов;
Аудит инвестиционных институтов;
Аудит страховых организаций;
Общий аудит (аудит иных экономических субъектов).
Аудиторская проверка по поручению государственных органов
Поручение о проведении аудиторской проверки может быть выдано аудиторской фирме (аудитору): органом дознания и следователем (при наличии санкции прокурора), прокурором.
При наличии в производстве указанных органов:
1. возбужденного (возобновленного производством) уголовного дела;
2. принятого к производству (возобновленного производством) гражданского дела;
3. дела, подведомственные арбитражному суду.
Проверка может проводиться (с согласия аудитора) по документам финансовой отчетности, изъятым (затребованным) органом дознания, прокурором или судом.
Государственные органы, выдавшие поручение, обязаны:
1. обеспечить надлежащие условия работы;
2. обеспечить личную безопасность аудитора и членов его семьи (в случае необходимости).
Оплата аудиторской проверки, проводимой по поручению государственных органов
Оплата производится предварительно за счет проверяемого субъекта по ставкам, ежегодно утверждаемым Правительством РФ (пока не утверждены).
При банкротстве проверяемого субъекта предварительная оплата производится в месячный срок по тем же ставкам средств федерального бюджета РФ с последующим возмещением за счет имущества банкрота.
Аудитор (аудиторская фирма) может обращаться в суд или арбитражный суд за защитой нарушенных имущественных интересов в случаях:
1. отказа или уклонения проверяемого субъекта от предварительной оплаты работы аудитора (аудиторской фирмы) при наличии у него достаточных средств;
2. неоплаты работы за счет федерального бюджета РФ.
Повторная проверка по тем же основаниям производится только за счет средств федерального бюджета РФ и не может проводиться аудитором (аудиторской фирмой), проводившим первоначальную проверку.
Порядок привлечения аудитора к работе
Право выбора аудитора предоставляется проверяемому хозяйствующему субъекту (кроме случаев проверки по поручению государственных органов). На выполнение оказываемой услуги должен быть заключен договор. Расходы по уплате аудиторских услуг включаются в состав себестоимости продукции (работ, услуг) проверяемого субъекта, если эта услуга является обязательной. Затраты, связанные с аудиторской проверкой финансово-хозяйственной деятельности организации проводимой по инициативе одного из ее руководителей (участников), относятся ан прибыль, остающуюся в распоряжении этой организации.
Ограничения в отношении лиц, привлекаемых в качестве аудитора
Аудиторская проверка не может производиться аудиторами и аудиторскими фирмами, оказывающими проверяемому субъекту услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, составлению финансовой отчетности, являющимися в отношении проверяемого субъекта: учредителями, собственниками, акционерами.
Аудиторская проверка не может производиться аудиторами:
1. руководителями и иными должностными лицами, несущими ответственность за соблюдение бухгалтерской (финансовой) отчетности;
2. близкими родственниками учредителей, собственников, акционеров, руководителей и иных должностных лиц (родителями, супругами, братьями, сестрами, родителями и детьми супругов).
Аудиторская проверка не может производиться аудиторскими фирмами, в отношении которых проверяемый субъект является: учредителем, собственником, акционером, страховщиком, кредитором, дочерним предприятием, филиалом (отделением), представительством.
Если обстоятельства, исключающие возможность проведения проверки, возникли или стали известны после заключения договора или дачи поручения на ее проведение, договор подлежит расторжению, а поручение отзывается. В случае умышленного сокрытия аудитором (аудиторской фирмой) от заказчика подобны обстоятельств заказчику возмещаются за счет аудитора (аудиторской фирмы) все расходы, понесенные им в связи с заключением договора. Сокрытие указанных обстоятельств является также основанием для аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности.
Санкции к аудиторам, допускающим некачественную проверку
По заявлению проверяемого экономического субъекта и за счет его средств, орган, выдавший лицензию на осуществление аудиторской деятельности, может назначить проверку качества аудиторского заключения. Проверка также может быть назначена по собственной инициативе этого органа или по предложению прокурора за счет средств федерального бюджета РФ.
В случае обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или для проверяемой организации, с аудитора (аудиторской фирмы) могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом, выдавшим лицензию:
Понесенные убытки в полном объеме;
Расходы на проведение перепроверки;
Штраф, зачисляемый в доход федерального бюджета РФ, в сумме до 100-кратного размера ММОТ - с аудитора, осуществляющего свою деятельность самостоятельно, и от 100 до 500-кратного размера ММОТ - с аудиторской фирмы.
Основные направления аудиторских проверок
Аудиторы (аудиторские фирмы) имеют право самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки исходя из:
Требований нормативных актов РФ;
Конкретных условий договора с экономическим субъектом;
При проведении аудиторской проверки составлении заключения аудиторы независимы от проверяемого экономического субъекта, а также от любой третьей стороны, в том числе от государственных органов, поручивших им проведение проверки, а также собственников и руководителей аудиторской фирмы, в которой они работают.
Основные направления аудиторских проверок:
1. Экспертиза учредительных документов (устав, договор, свидетельство о государственной регистрации, наличие лицензии при необходимости).
2. Экспертиза заключенных хозяйственных договоров на соответствие действующему законодательству и выполнению условий. Источник информации: юридические документы, деловая переписка и внутренние документы.
3. Проверка бухгалтерских и первичных документов, регистров бухгалтерского учета и форм отчетности. Источник информации: документы бухгалтерского учета и отчетности.
4. Проверка взаимосвязи и соответствия данных аналитического, синтетического учета и отчетности.
5. Наличие, правильность оформления применения Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности.
6. Правильность оформления, ведения и отражения в учете кассовых операций. Соответствие установленному порядку осуществляемых: расчетно-платежных операций, расчетов с дебиторами и кредиторами, расчетов по оплате труда.
7. Законность осуществления и правильность учета операций с иностранной валютой. Обоснованность включения расходов в себестоимость продукции (работ, услуг). Правильность определения налогооблагаемых баз для расчетов налогов. Полнота их исчисления.
8. Правильность и полнота расчетов по обязательным отчислениям в государственные внебюджетные фонды.
Аудиторы и аудиторские фирмы не вправе передавать полученные ими в процессе аудита сведения третьим лицам для использования этих сведений в целях предпринимательской деятельности.
Данные, полученные в ходе аудиторской проверки, проводимой по поручению органа дознания, прокурора, следователя, арбитражного суда, могут быть преданы гласности до вступления в силу приговора (решения) суда (арбитражного уда) только с разрешения указанных органов и в том объеме, в каком они признают это возможным.
Е. Права и обязанности сторон
Независимость аудитора - основополагающий принцип аудиторской проверки.
При проведении аудиторской проверки аудиторы независимы как от проверяемого субъекта, так и от любой третьей стороны, в том числе выдавшей поручение, и от собственного руководства.
Проверяемый хозяйствующий субъект
ПРАВА: получать от аудитора исчерпывающую информацию о требованиях законодательства, правах и обязанностях сторон, а после ознакомления с заключением о нормативных актах, на которых основываются замечания и выводы аудитора.
ОБЯЗАННОСТИ: создавать аудитору условия для своевременного и полного проведения проверки, предоставлять всю необходимую документацию и давать устные и письменные объяснения по запросу аудитора. Оперативно устранять выявленные нарушения.
Запрещается предпринимать любые действия с целью ограничения круа вопросов, подлежащих выяснению при проверке.
Аудиторы (аудиторские фирмы)
ПРАВА: самостоятельно определять формы и методы проверки исходя из требований нормативных актов и условий договоров с субъектом или содержания поручения государственных органов. Проверять в полном объеме: документацию о финансово-хозяйственной деятельности; наличие денежных сумм, ценных бумаг, материальных ценностей. Получать необходимые разъяснения и дополнительные сведения, получать по письменному запросу необходимую информацию от третьих лиц, привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке: аудиторов, работающих самостоятельно, аудиторов из других аудиторских фирм, иных специалистов.
Отказаться от проведения аудиторской проверки в случае: непредставления проверяемым субъектом необходимой документации, необеспечения государственными органами, поручившими проведение проверки, личной безопасности аудитора и членов его семьи при наличии такой необходимости.
ОБЯЗАННОСТИ: неукоснительно соблюдать требования законодательства, немедленно сообщать заказчику о невозможности своего участия в проверке, а также о необходимости привлечения дополнительных специалистов, квалифицированно проводить проверки (оказывать оные аудиторские услуги), обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе проверки и не разглашать их содержание без согласия проверяемого субъекта (кроме случаев, предусмотренных законодательством).
Данные, полученные в ходе проверки по поручению государственных органов, могут быть преданы гласности до вступления в силу решения суда (арбитражного суда) только с разрешения суда и в разрешенном им объеме.
Ж. Заключение аудитора
Заключение аудитора (аудиторской фирмы) - документ, являющийся результатом аудиторской проверки. Имеет юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправление и судебных органов. Является неотъемлемой частью годового бухгалтерского (финансового) отчета. Приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством, если проверка проведена по поручению государственных органов. Подписывается аудитором, поводящим проверку, и заверяется его личной печатью (каждая страница).
При проведении проверки аудиторской фирмой заключение, кроме того, подписывается в целом руководителем этой фирмы (или уполномоченным им лицом) и заверяется печатью фирмы.
Состав заключения
ВВОДНАЯ ЧАСТЬ
Для аудиторской фирмы: юридический адрес и телефон, порядковый номер, дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию, срок ее действия, номер регистрационного свидетельства, номер расчетного счета, фамилия, имя, отчество всех аудиторов, участвующих в проверке.
Для аудитора, работающего самостоятельно: фамилия, имя, отчество, стаж работы аудитором, дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию, срок ее действия, номер регистрационного свидетельства, номер расчетного счета.
АНАЛИТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ: наименование экономического субъекта и период, за который проводится проверка; результаты экспертизы организации, учета и отчетности, а также состояния внутреннего контроля; факты выявленные существенных нарушений, которые нанесли или могут нанести ущерб интересам собственников этот субъекта, государству или третьим лицам: наименование установленного порядка ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, законодательство РФ.
ИТОГОВАЯ ЧАСТЬ: запись о подтверждении достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности; если в ходе проверки экономическим субъектом не были устранены выявленные существенные нарушения.
Экономический субъект обязан представить заинтересованным лицам только итоговую часть аудиторского заключения.
ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ
Филиал государственного образовательного учреждения
высшего профессионального образования
Байкальского государственного университета
экономики и права в г. Братск
Кафедра юриспруденции
Специальность «Юриспруденция»
Дисциплина «Российское предпринимательское право»
КУРСОВАЯ РАБОТА
ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Руководитель
курсовой работы: зав. юр. фак. О. В. Шинкевич
Студент: гр. ЮР-05 А. Евсеева
Братск, 2008
ВВЕДЕНИЕ……………………………………………………………………………………………………………….3
АУДИТ В СИСТЕМЕ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ…………………………8
Понятие аудиторской деятельности…………………………………………………………………………..8
Цели и задачи аудита…………………………………………………………………………………………12
Виды сопутствующих аудиту услуг…………………………………………………………………………16
Принципы аудита……………………………………………………………………………………………..22
Субъекты обязательного аудита……………………………………………………………………………..26
НОРМАТИВНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ.……………………… ……........31
Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ……………………………..……………………31
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности»………………………………………………………………….........35
Аудиторские стандарты………………………………………………………………………………………………………..37
Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности…………………………………………………………..43
Лицензирование аудиторской деятельности…………………………………………………………………………………45
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ – ИТОГОВЫЙ ДОКУМЕНТ……………………….………………………..49
Структура аудиторского заключения……………………………………………………………………….52
ЗАКЛЮЧЕНИЕ………………………………………………………………………………………………………….53
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ…………………………………………………………………….58
ПРИЛОЖЕНИЯ (судебная практика)………………………………………………………………………………….62
ВВЕДЕНИЕ
Истекшее десятилетие рыночных преобразований в России заставило экономически активное население по - новому взглянуть на многие проблемы управления и контроля. Руководители различного уровня, учётный персонал предприятий и практикующие аудиторы чётко осознали, что необходимы не только изучение различных элементов «передовых технологий» западной экономики (в том числе международного опыта аудита), но и их адаптация к реальным условиям нашего отечественного рынка. А поскольку рынок России возрождается не на пустом месте, то нужно максимально использовать наши собственные достижения, наш немалый опыт в области управления и контроля.
В конце этого века (как и вначале) в Росси вновь произошёл крупнейший в мире передел собственности, но национально ориентированный капитал, который должен оберегать аудитор, ещё очень слаб и хил. Пока он страдает от провокационно - карательного характера налоговой системы, и от явного криминалитета. Тем не менее, именно национально ориентированный капитал больше всего нуждается в становлении сильного правового государства, в действенных и авторитетных аудиторских услугах. Ему нужны хотя бы условные гарантии выживаемости. Новые приоритеты в политике и экономике, начавшаяся приватизация и переход торговых, строительных и бытовых предприятий, промышленного и агропромышленного комплекса к рынку ещё на рубеже 80-90-х гг. объективно вызвали соответствующую потребность. Они породили и развивали, обостряли спрос на аудиторские услуги.
В нашей стране аудит зародился в конце 80-х годов и стал быстро развиваться. Аудитор превратился в весьма важную и престижную фигуру на возрождающемся рынке России. Аудиторы напряжённо работают, сами проводят к рынку через российскую правовую и учётную трясину не без оснований колеблющихся акционеров, а также более энергичных предпринимателей и представителей властных структур всех уровней управления страной.
Формирование рыночной экономики в России требует кардинальных изменений в управлении системой организации, методологии и функционирования контроля. На этом фоне появилась настоятельная необходимость в развитии внутреннего и независимого внешнего, альтернативного государственному контролю аудита как одного из неотъемлемых элементов инфраструктуры рыночной экономики.
Долгое время регулирование аудиторской деятельности осуществлялось, преимущественно, административно-правовыми нормами. Вследствие чего частные институты не находили должного места. С возникновением рыночных отношений складываются иные, новые отношения в гражданском обороте, усиливается роль частного права в регулировании аудиторской деятельности.
Правильность выбора основных направлений развития гражданского законодательства в значительной степени предопределяются выявлением тех фундаментальных положений, которые раскрывают сущность аудита, объясняют его юридическую природу, и, в конечном счете, определяют содержание правовых решений, относящихся к различным аспектам исследуемого явления.
Актуальность исследования заключается в обеспечении определенности и нормативной упорядоченности в правовом регулировании общественных отношений в сфере аудиторской деятельности. Создание законодательной определенности невозможно без соответствующей научно-теоретической базы.
Следует отметить, что ряд актуальных вопросов аудиторской деятельности до сих пор мало изучен. Это, например, проблема адаптации к специфике аудиторской деятельности различных категорий пользователей ее результатов. Имеются некоторые альтернативные подходы к определению сущности и функций аудита, требует научного обоснования и уточнения понятийный аппарат. Недостаточно изучены отдельные виды аудиторской деятельности, а это приводит к тому, что в нормативных актах при характеристике сопутствующих услуг не отражаются новые виды услуг, оказываемых аудиторскими фирмами. Отсутствует научная проработка проблемы соотношения государственного и общественного регулирования аудиторской деятельности.
Актуальность научно-концептуальных, законотворческих и правоприменительных проблем, связанных с гражданско-правовым институтом аудиторской деятельности, вызвана относительной новизной аудита для отечественной правовой системы.
Данные вопросы имеют не только юридический аспект, но в значительной степени и экономический. Однако если в объяснении процессов аудита современной экономической наукой исходным пунктом определяется истолкование мотивов поведения участников аудита, то цель юридической науки состоит, прежде всего, в определении сущности, понятия и признаков аудиторской деятельности в их значении для построения системы правовых норм, регулирующих отношения между лицами, причастными к проведению аудита.
Правовые основы регулирования аудиторской деятельности определены Федеральным законом «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации» 1 .
Целью данной работы выступает, прежде всего, типизация различных способов и принципов проведении аудиторской проверки и выработка на этой основе модели аудита, соответствующей существующим в обществе требованиям разумности и справедливости, обеспечивающей защиту частных и публичных интересов.
Задачами данного исследования являются решение вопросов:
понимание аудиторской деятельности;
установление целей и задач аудита;
рассмотрение системы нормативного регулирования данного вида деятельности;
анализ итогового документа – аудиторского заключения.
Объектом исследования выступает сфера отношений в области аудита, порожденных осуществлением аудиторской деятельности.
К предмету исследования отнесен комплекс проблем теоретического и практического порядка, связанных с правовым регулированием общественных отношений в области аудиторской деятельности. Однако рассмотрение вопросов правового регулирования аудиторской деятельности невозможно без определения сущности, понятия и признаков этой деятельности в их значении для построения системы правовых норм, регулирующих отношения между лицами, причастными к проведению аудита, выявления правовой природы обязательства по проведению аудита, рассмотрения его основных свойств, чему уделено достаточно большое место.
В данной работе использован спектр общенаучных и частно-научных методов: логический, формально-юридический, системный, сравнительно-правовой, диалектический, статистический, конкретно-социологический; а также методы познания: наблюдение, анализ, синтез, абстрагирование, моделирование, интервьюирование.
Теоретической основой курсовой работы стали труды отечественных ученых-правоведов С.С. Алексеева, В.К. Андреева, B.C. Белых, М.И. Брагинского, С.Н. Братуся, В.В. Витрянского, СИ. Виниченко, Г.А. Гаджиева, Б.М. Гонгало, Ю.С. Жилинского, Т.И. Илларионовой, О.С. Иоффе, О.А. Красавчикова, Л.А. Лунца, И.Б. Новицкого, Б.И. Пугинского, Д.Н. Сафиуллина, В.А. Семеусова, Ю.К. Толстого, С.А. Хохлова, Г.Ф. Шершеневича, Е.Д. Шешенина, B.C. Якушева и др.
Исследование понятия и сущности аудита, правового положения субъекта аудиторской деятельности как субъекта права невозможно без рассмотрения основных теоретических гражданско-правовых проблем (создание, регистрация, лицензирование). Поэтому исследование предмета проводилось через призму гражданско-правовых институтов и категорий.
АУДИТ В СИСТЕМЕ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ РФ
1.1 Понятие аудиторской деятельности
аудиторская деятельность, аудит - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Кроме того, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут оказывать сопутствующие аудиту услуги.
Аудиторская деятельность: общая классификация аудиторской деятельности в РФ.
Действующая в России система нормативного регулирования аудиторской деятельности включает пять уровней:
Первый уровень - Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» относится к основным законодательным актам. Этот закон определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого и равноправного элемента. Для России это особенно важно, поскольку исторически государственный контроль превалировал над другими видами контроля. Именно принятие закона позволяет считать, что становление аудита в России состоялось.
К документам первого уровня относят также кодексы Российской Федерации и указы Президента РФ.
К документам второго уровня относят постановления Правительства РФ, нормативно-правовые акты уполномоченного федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности, министерств и ведомств, призванные обеспечить эффективное функционирование института отечественного аудита в рыночных условиях, его поступательное развитие и совершенствование, контроль за деятельностью аудиторов, такие, как:
Постановление Правительства РФ от 06.02,02 № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации».
Постановление Правительства РФ от 29.03.02 № 190 « Лицензировании аудиторской деятельности».
Приказ Минфина РФ от 27.10.99 № 69н «Порядок преставления отчета аудиторскими организациями и аудиторами, имеющими лицензии на осуществление аудиторской деятельности» и др.
Третий уровень системы нормативного регулирована аудиторской деятельности представлен федеральными стандартами (правилами) аудиторской деятельности и стандартами аудиторской деятельности. Основное назначение стандартов: установление норм аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности, и прежде всего арбитражным судом.
Эти стандарты содержат основные правила проведения аудиторской проверки и составления аудиторского заключения. С их помощью аудитор сможет выбрать как необходимый масштаб и глубину аудиторской проверки, так и ее целесообразную методику. Стандарты аудита определяют также критерии, с помощью которых можно оценить качество аудиторской проверки.
Четвертый уровень - методики аудиторской деятельности, регламентирующие порядок осуществления аудиторами проверок применительно к конкретным отраслям, по отдельным вопросам налогообложения, финансов и по специальным аудиторским заданиям.
Пятый уровень - внутренние стандарты аудиторских организаций, подготавливаемые с целью разъяснения положений аудиторской деятельности, оказания помощи в их реализации, выработке приемов и способов выполнения конкретных аудиторских процедур. Они разрабатываются аудиторскими организациями и обеспечивают единый подход к проведению проверок и контролю их результатов в данной аудиторской организации.
Формируемая система нормативного регулирования аудита представлена в табл. 4.
Таблица 4
Система нормативного регулирования аудита в России
|
Документы |
Органы, принимающие Документы |
|
|
I уровень |
Федеральные -законы, кодексы, указы |
Федеральное собрание, Правительство РФ, Государственная дума, Президент РФ |
|
И уровень |
Постановления приказы |
Правительство РФ, Президент РФ, Минфин РФ, департамент организации аудиторской деятельности |
|
III уровень |
Федеральные стандарты аудиторской деятельности, стандарты аудиторской деятельности |
Правительство РФ, Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ . |
|
IV уровень |
Внутренние стандарты |
Профессиональные аудиторские объединения |
|
V уровень |
Внутрифирменные стандарты |
Аудиторские организации |
Нормативно-правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ
Законодательные и иные акты по аудиторской деятельности в РФ
В соответствии система нормативного регулирования аудиторской деятельности имеет следующие четыре уровня :
· законодательный - главным законодательным актом является № 307 ФЗ от 30.12.08. и № 119 ФЗ от 07.08.07. «Об аудиторской деятельности»
· нормативный - федеральные стандарты (правила) аудита, которые определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для всех субъектов рынка, а также устанавливают нормы аудита, обязательные для всех субъектов аудиторской деятельности;
· методический - внутренние правила (стандарты) саморегулируемых организаций, а также нормативные документы министерств и ведомств, которые упорядочивают специфические особенности аудита по видам (общий, страховой, банковский, аудит инвестиционных институтов);
· внутрифирменный - внутренние стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита.
Органы, регулирующие аудиторскую деятельность
В соответствии с 307 ФЗ от 30.12.2008. уполномоченный федеральный орган исполнительной власти определяется правительством РФ. Основными функциями государственного регулирования аудиторской деятельности являются:
o выработка государственной политики в сфере аудиторской деятельности;
o нормативно-правовое регулирование, в том числе утверждение федеральных стандартов, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, а также принятие в пределах своей компетенции иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность в РФ;
o ведение государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов, а также контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций;
o анализ состояния рынка аудиторских услуг в РФ;
o иные предусмотренные настоящим Федеральным законом функции.
В целях обеспечения общественных интересов в ходе осуществления аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе создается совет по аудиторской деятельности. (дочитать ст.16 п.2 до п.17)
Саморегулируемая организация аудиторов
Саморегулируемой организацией аудиторов признается некоммерческая организация, созданная на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности.
Некоммерческая организация приобретает статус саморегулируемой организации аудиторов с даты ее включения в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов.
Некоммерческая организация включается в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов при условии соответствия ее следующим требованиям:
Объединения в составе саморегулируемой организации в качестве ее членов не менее 700 физических лиц (индивидуальные аудиторы) или не менее 500 коммерческих организаций (юридические лица→аудиторские организации и ИП), соответствующих установленным настоящим Федеральным законом требованиям к членству в такой организации;
Наличия утвержденных правил осуществления внешнего контроля качества работы членов саморегулируемой организации аудиторов и принятого кодекса профессиональной этики аудиторов;
Обеспечения саморегулируемой организацией аудиторов дополнительной имущественной ответственности каждого ее члена перед потребителями аудиторских услуг и иными лицами посредством формирования компенсационного фонда саморегулируемой организации аудиторов.
Для осуществления деятельности в качестве саморегулируемой организации аудиторов некоммерческой организацией должны быть созданы специализированные органы, осуществляющие контроль за соблюдением членами саморегулируемой организации аудиторов требований настоящего Федерального закона, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики.
Саморегулируемая организация разрабатывает и утверждает стандарты саморегулируемой организации аудиторов, принимает кодекс профессиональной этики аудиторов, разрабатывает проекты федеральных стандартов, участвует в разработке проектов стандартов в области бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности, организует прохождение аудиторами обучения по программам повышения квалификации.
Саморегулируемая организация аудиторов наряду с правами, установленными Федеральным законом "О саморегулируемых организациях" № 315 ФЗ от 01.12.07, имеет право устанавливать в отношении аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, которые являются ее членами, дополнительные требования. (разрабатывать и устанавливать меры дисциплинарного воздействия, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса этики аудиторов, организовывать профессиональное обучение лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью) . (Ст.17 № 307 ФЗ)
Профессиональная подготовка и аттестация аудиторов
Цель: Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности проводится с целью проверки квалификации физических лиц, желающих заниматься аудитом, в форме квалификационного экзамена на получение квалификационного аттестата аудитора, по итогам которого выдаются квалификационные аттестаты аудиторов в области:
Общего аудита;
Аудита внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;
Аудита страховых организаций;
Аудита кредитных организаций и т.д.
Обязательными требованиями к претендентам на получение аттестата аудитора являются: высшее экономическое и (или) юридическое образование, полученное в российских вузах, имеющих государственную аккредитацию, либо в учебном учреждении иностранного государства, дипломы которого имеют юридическую силу в России; стаж работы по этой специальности не менее трех лет, из последних пяти - на территории РФ (либо в российских или совместных с российскими организациях и учреждениях на территории иностранных государств).
Претенденты на получение квалификационного аттестата аудитора представляют в Министерство финансов РФ через учебно-методические центры документы об образовании; копии, заверенные нотариусом, трудовую книжку, платежное поручение о внесении платы за проведение аттестации, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе по месту жительства.
Квалификационный аттестат выдается без ограничения срока его действия. Каждый аудитор, получивший квалификационный аттестат, обязан в течение каждого календарного года, начиная с года, следующего за годом получения аттестата, повышать квалификацию в учебно-методических центрах.
Квалификационный аттестат аудитора аннулируется в случаях:
· установления факта его получения с использованием подложных документов;
· вступления в законную силу приговора суда, предусматривающего наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока (повторно получить аттестат можно только по окончании срока, предусмотренного приговором суда);
· выявления факта систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований российского законодательства и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;
· установления факта подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской проверки (повторно получить аттестат можно только в течение трех лет со дня его аннулирования);
· нарушения аудитором требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации и др.
Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается уполномоченным федеральным органом. При этом аудиторы в случае аннулирования их аттестатов уполномоченным федеральным органом имеют право обжаловать это решение в суде в течение трех месяцев со дня его вынесения.
Контроль качества аудита.
Права, обязанности и ответственность сторон аудита
В соответствии с ФЗ от 30.12.08. № 307 ФЗ «Об аудиторской деятельности» ст. 10 высокое качество работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов должен обеспечивать ее соответствующий контроль.
Контроль качества аудита - это совокупность способов и методов, применяемых аудиторами с целью получения соответствующих подтверждений того, что в ходе аудиторских проверок выполняются необходимые требования федеральных правил (стандартов) и прочих нормативных документов, регулирующих аудиторскую деятельность в РФ.
Контроль качества аудита осуществляется как индивидуальными аудиторами и аудиторскими организациями, так и вышестоящими органами, поэтому контроль качества аудита подразделяют на два уровня: внешний и внутренний.
Аудиторская организация, аудитор обязаны:
o проходить внешний контроль качества работы, в том числе предоставлять всю необходимую для проверки документацию и информацию;
o участвовать в осуществлении саморегулируемой организацией аудиторов, членами которой они являются, внешнего контроля качества работы других членов этой организации.
Предметом внешнего контроля качества работы является соблюдение аудиторской организацией, аудитором требований Федерального закона № 307, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов.
Внешний контроль качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов осуществляют саморегулируемые организации аудиторов в отношении своих членов.
Внешний контроль качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, осуществляют саморегулируемые организации аудиторов в отношении своих членов, а также уполномоченный федеральный орган.
